2012/1 YMM Revizyon Soruları ve Çözümleri

b: Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesinde, kurumların en az iki yıl süre ile aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu hisse senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmı kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. İstisnanın uygulanması için bir kısım şartlara kanun maddesinde yer verilmiştir. Bu şartlar; -İstisna satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı, satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, -Satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin gerektiği, bu süre zarfında tahsile edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilemeyen vergiler ziya uğratılmış sayılacağı, -İstisna edilen kazancın beş yıl içinde sermayeye ekleme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilemeyeceği veya şirketten çekilemeyeceği, -Bedelsiz olarak veya rüçhan hakkı kullanılmak suretiyle itibari değeriyle elde edilen hisse senetlerinin elde edilme tarihi olarak, sahip olunan eski hisse senetlerinin elde edilme tarihi esas alınacağı, -Menkul kıymet ve taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışında olacağı, 1 Seri nolu Kurumlar Vergisi Kanunu genel tebliğinin 5.6.2.3.1.4. bölümünde; kurumlar vergisi mükelleflerinin aynı kuruma ait değişik tarihler itibarıyla iktisap ettikleri iştirak hisselerinin bir kısmını satmaları durumunda, söz konusu iştirak hisselerinin iki tam yıl aktifte yer alma şartını sağlayıp sağlamadığının tespitinde ilk giren ilk çıkar (FİFO) yönteminin kullanılması gerektiği belirtilmiştir. Yine aynı genel tebliğin 5.6.2.4.3. bölümünde, bedelsiz olarak elde edilen hisse senetlerinin satışından sağlanan kazançların durumuna ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Anılan bölümde; sermaye yedeklerinin veya kar yedeklerinin sermayeye eklenmesi nedeniyle elde edilen bedelsiz hisse senetlerinin satılmasından doğan kazançların %75’nin Kanun maddesinde yer alan şartlar dahilinde kurumlar vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir. Sermaye yedeklerinin kullanılmak suretiyle sermaye artırımında bulunulması neticesinde verilen/elde edilen hisse sentlerinin, iştirak edenler yönünden aktif ve pasifte bir artışa neden olmayacağı, yalnızca aktifte tutulan hisse senetlerinin adedinin değişeceği bedelinde bir değişme olmayacağı belirtilmiştir. Hisse senedi ihraç primlerini ve hisse senedi iptal karlarını, maddi duran varlık yeniden değerleme artışlarını sermaye yedeği olarak sayabiliriz. Dönem kârından ayrılan yedekler kullanılmak suretiyle sermaye artırımında bulunulması halinde ise, bu işlem sonucu ortaklara bedelsiz hisse senedi verilmesi ile fiilen kâr payı dağıtılması arasında fark bulunmamaktadır. Ancak, her iki halde de ortaklar, kurum bünyesinde oluşan kârlar üzerinde tasarrufta bulunma imkanına sahip olduğu, dolayısıyla, kâr yedeklerinden karşılanan sermaye artırımları sonucunda ortaklarca bedelsiz iştirak hissesi iktisap edilmesi durumunda, alınan bu iştirak hisseleri nominal bedelle iştirak hesaplarında izlenecek ve iştirak kazançları istisnası nedeniyle kurumlar vergisine tabi tutulmayacaktır. -Yasal yedekler, statü yedekleri ve özel fonlar kar yedekleri olarak sayılabilir. Kurumun 2010 yılında kurumlar vergisi beyannamesinde taşınmaz ve iştirak hisseleri ile kurucu hisse senetleri ve rüçhan hakkı satış kazancı istisnası olarak 17.300.-TL indirmiştir. Kurumun iştirak kazançları satış kazancına ilişkin bir kısım tespit ve açıklamalar yapılmıştır. Yapılan tespit ve açıklamalar göre; Kurum aktifinde yer alan 4.500 adet tam mükellef (B) A.Ş. hisse senedini 01/07/2010 tarihinde 10.000 Amerikan doları karşılığında tam mükellef (D) A.Ş.’ne satmıştır. Satış bedelinin 3.000.-$ satış tarihinde, 3.000.-$ 31/12/2010 tarihinde banka kanalıyla tahsil edilmiştir. Kalan kısmı ise 01/07/2011 tarihinde ödenecektir. 4.500.-Adet hissenin satılması sonucu kurumun elde etmiş olduğu hasılat 10.000$’ın 01.07.2010 tarihinde dolar alış kuru olan 1,60.-TL ile çarpılması sonucu bulunan tutar olan, 16.000.-TL’dir. Satılan iştirakler hisseleri dolaysıyla elde edilen kazancı bulmak için, hisse senetlerinin maliyetinin hesaplanması gerekmektedir. Satılan hisse senetlerinin maliyeti bedelsiz hisse senetleri de dikkate alınarak aşağıda hesaplanmıştır. İktisap Şekli Tarih Bedelsiz Oranı Hisse Maliyet Tutar(TL) Adedi İlk iktisap(satın alma) 01.01.2006 1.000 1.500. Yasal yedeklerin sermaye 01.09.2006 %100 1.000 1.000 eklenmesi Hisse senedi ihraç primlerinin 20.09.2008 %50 1.000 - sermayeye eklenmesi nedeniyle Özel fonların sermaye ye 01.02.2009 %40 1.200 1.200 eklenmesi Satın alma 01.06.2009 500 1.700 Toplam 4.700 5.400 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 5 no.lu bölümünde, çeşitli tarihlerde elde edilen hisse senetlerinin satılması durumunda iki yıllık aktifte yer alma süresinin hesabında ilk giren ilk çıkar yöntemin bir başka deyişle FİFO yönteminin uygulanacağı belirtilmiştir. Kurumun satmış olduğu 4.500 adet hissenin, 4.200 adedi Ocak 2006 tarihinde alınmış olan hisse ve buna ilişkin elde edilmiş olan bedelsiz hisseler, kalan 300 adedinin ise Haziran 2009 tarihinde satın alınmış hisselerdendir. Dolayısıyla, Haziran 2009 tarihinde alınmış olan hisselerden satışından doğan kazanç kısmı için istisna uygulanamayacaktır. 4.200 adet hissenin maliyetinin hesabında; 1 seri no.lu genel tebliğ uyarınca sermaye yedeklerinin sermayeye eklenmesi nedeniyle elde edilen bedelsiz hisse senetlerinin herhangi bir tutar maliyeti olarak dikkate alınmayacak, kâr yedeklerinin sermayeye eklenmesi nedeniyle alınan hisse senetlerinin nominal bedelleri maliyet olarak dikkate alınacaktır. Kâr yedeklerinin sermayeye eklenmesi nedeniyle elde edilen bedelsiz hisselerinin nominal bedelleri kurumlar vergisine tabi tutulmayacaktır. Yukarıdaki tabloda belirtildiği gibi: 4.200 adet hissenin maliyeti : 3.700 (1.500+1.000+1.200) 300 adet hissenin maliyeti :1.020.-TL(300*(1.700/500)) Toplam maliyet :4.720.-TL (3.700+1020) Hisse başı hâsılat :3,56 (16.000/4.500=3,5555) İstisna dışı hâsılat :1.066,67 (3.56*300) İstisnaya konu hâsılat : 14.933 (16.000-1.066,67) Hisse satış kazancı(istisnaya konu : 11.233 (14.933.-3.700) olacak) İstisna kazanç tutarı : 8.424.-TL (11.233*%75=) Kurumun 2010 yılında beyannamesi üzerinden indirim konusu yapabileceği iştirak satışı kazanç istisna tutarı, 8.424.-TL’dir. Kurumun KVK 5/1-e fıkrasına göre indirebileceği toplam istisna tutarı 9.724.-TL olacaktır. (iştirak hissesi satış kazançlarından 8.424.-TL, diğer istisna kazançlardan 1.300.-TL) Kurum iştirak satışları ile ilgili tüm tutarları gelir hesaplarına kaydetmiş olduğu için, kurum kazancına eklenecek herhangi bir tutar yoktur.

Bir işletmenin yasal kayıt ve belgelerine göre, Dönem Başı Stok(DBS) Miktarı ile dönem içi alış(DİA) miktarları toplamı, dönem içi satış(DİS) miktarı ile dönem sonu stok(DSS) miktarı toplamına eşit olması gerekmektedir. Yani DBS + DİA=DİS+DSS veya (DBS+DİA-DİS)=DSS denkliğinin sağlanmış olması gerekmektedir. Bu denkliğe kaydi envanter denkliği olarak adlandırılmaktadır. Söz konusu denklik, alındığı ticari malları olduğu gibi satan işletmelerde, dönem başı stok ve dönem sonu stok miktarlarının VUK’nun 186 ncı maddesine uygun olarak saymak ölçmek ve tartmak suretiyle kesin ve müfredatlı olarak tespit edildiği, alım satımı yapılan emtiada yanma, çalınma, bozulma, çürüme gibi nedenlerle herhangi bir eksilme olmadığı durumlarda mutlak olarak sağlanması gereken bir denklik olup, sağlanamaması durumunda, eşirliği sağ yada sol tarafında fazla olmasına göre, kayıt dışı mal alış ya da satışı varlığını göstermektedir. Kurum yetkilileri yılsonunda VUK’nun ilgili maddelerine göre, bilanço gününde mevcutları, alacakları, afet ve olayların olmadığını, yasal defterler yansıtamadıkları herhangi bir gider ve maliyetlerinin olmadığını da ifade etmişlerdir. Bu denklik ve açıklamalar doğrultusunda kurumun ticaretini yapmış olduğu emtiada kaydi envanter çalışması yapılmıştır. Yapılan envanter çalışması sonucunda, A malında 38 adet, B malında da 60 adet noksanlık, C malında ise 10 adet fazlalık tespit edilmiştir. A,B ve C mallarında mükellef kurum yapmış olduğu envanter çalışmasında yukarıdaki denkliği sağlamış ve envanter defterine dönem sonu stok miktarlarını kaydetmiştir. Ancak yapılan inceleme sonucunda, A ve B mallarında dönem sonu stok olarak envanter defterinde yer alması gereken tutarlar yer almamış olduğunun tespit edilmesi bu malların belgesiz olarak satıldığını göstermektedir. C malının ise, envanter defterinde yer alması gerekenden fazla olduğunun tespit edilmesi, belgesiz olarak alındığı göstermektedir. Bu farklılıkların nedeni kurum yetkililerine sorulmuş olup; alımı-satımını yaptıkları mallarda herhangi bir envanter fazlasının veya noksanının çıkmasının imkansız olduğunu, şirket içi denetimlerin sürekli yapıldığını, tüm alış ve satışların belgeli olduğunu, belgesiz ve kayıt dışı satışın olmamasının gerektiğini, bu durumu kabul etmedikleri şeklinde açıklamalarda bulunmuşlar ve bu hususları tutanağa ekletmişlerdir. Ayrıca kurum yetkilileri, B ve C mallarının depolarda yan yana bulunduğunu dolayısıyla sık sık birbirleri ile karıştıklarını ifade etmişlerdir. Kurum yetkilileri açıklamalarında belgesiz satışları kabul etmemişlerdir. Kurum yetkilileri yıl sonunda VUK’nun ilgili maddelerine göre, bilanço gününde mevcutları, alacakları, afet ve olayların olmadığını ifade etmişlerdir. Kurum yetkilileri, yasal defterler yansıtamadıkları herhangi bir gider ve maliyetlerinin olmadığını da ifadelerine eklemişlerdir. B ve C mallarının aynı depoda yan yana stoklandığını, birbirleri ile sürekli olarak karıştığını, yıl içerisinde herhangi bir şekilde kaydedemedikleri gider ve maliyetlerini olmadığını, işletmelerinde çalınma, kaybolma, yangın sel gibi olayların olmadığını ifade etmişlerdir. Kurum yetkilileri yapmış oldukları tüm açıklamalara rağmen A ve B mallarındaki envanter noksanını, C malındaki envanter fazlasını izah edememişlerdir. Envanter farkları için yalnızca, B ve C mallarının karışmış olabileceklerini ifade etmişlerdir. Yapılan bu tespitlerden mükellef kurumun bir kısım A ve B malını belgesiz olarak satmış olduğu ortaya çıkmaktadır. Mükellef kurum yetkililerin envanter farkları B ve C mallarının karışmış olabilecekleri şeklindeki açıklamaları dikkate alınabilir. Bu nedenle, beyan dışı bırakılan tutarın hesabında C malındaki fazlalık B malındaki noksanlıktan düşülecek ve B malındaki envanter noksanının (60- 10=) 50 birim olarak dikkate alınacaktır.( B ve C mallarının karışmadığı varsayımı yaparak değerlendirme yapanlar da puanlamada dikkate alınacaktır.) Malın cinsi Envanter farkı Birim fiyat Beyan dışı bırakılan tutar(TL) A Malı 38 1.250 47.500 B Malı 50 1.100 55.000 Toplam 102.500 Kurum belgesiz olarak satmış olduğu 102.500.-TL kurum kazancına eklemesi gerekmektedir. Beyan dışı bırakılan 102.500.-TL mükellefin 2010 yılı vergilendirme dönemleri KDV matrahlarına eklenerek üzerinden%18 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir.

Kurumun pazarlama müdürü Ali Kısa bir kısım satışları belgesiz olarak yapmış, satış hâsılatlarını şirket çalışanlarında birinin üzerine açmış olduğu hesapta takip etmiştir. Şirket çalışanı üzerine açılmış olan Hesaba kayıt dışı satış hâsılatları döviz olarak gelmiştir. 2010 yılı içinde anılan hesaptan herhangi bir para çekilmemiştir. Dolayısıyla şirket çalışanı adına açılmış olan hesaba yer alan yabancı paralar dönem sonu itibariyle VUK’nun 280 maddesine göre değerlenmesi, ortaya çıkan lehe ve aleyhe kur farkları ilgili hesaplara gelir veya gider olarak kaydedilmesi gerekmektedir. Dönem sonunda değerlemede dikkate alınacak kur Maliye Bakanlığı’nca yayımlanmaktadır. Ancak genelde Maliye bankalığının aldığı kur Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası yılın son iş gününde yayımlanmış olan kurlardır. Bu soru için değerlemede dikkate alınması gereken kurlar en son sayfada yer almaktadır. Buna göre kur farkı gelirleri aşağıdaki gibi hesaplanmıştır. (1) (2) (3) 4(=2*3) 5 6(=(5-2)*3) Yabancı paranın Geliş tarihindeki Yabancı para Gelen paranın 31.12.2010 tarihli Kur farkı geliş tarihi döviz Kuru(TL) tutarı($) TL Karşılığı döviz alış kuru gelirleri 31.03.2010 1,53 10.000 15.300 1,88 3.500 30.06.2010 1,61 12.000 19.320 1,88 3240 30.09.2010 1,85 18.000 33.300 1,88 540 1.12.2010 1,82 11.000 20.020 1,88 660 Toplam 87.940 7.940 Kurum dönem kazancına 7.940 TL kur farkı gelir olarak eklenmesi gerekmektedir. Ayrıca dönem sonu itibariyle hesaba işletilmiş olan lehe 200.-$’nda VUK.Md,280 maddesine göre dönem sonu döviz kuru ile değerlenerek kurum kazancına faiz gelir olarak eklenmesi gerekmektedir. Faiz geliri olarak eklenecek tutar 200$*1,88TL= 376.-TL olacaktır. 3 nolu soruda kurum yetkilileri noksan çıkan envanter farkının kabul etmemişler, işletmelerinde tüm emtia giriş ve çıkışlarının kayıtlı olduklarını söyleyerek bu durumu tutanağa ekletmişlerdir. Dolayısıyla, bu soruda şirket çalışanı adına açılmış olan hesaba gelen paraların tutarı ona 87.940.-TL, envanter farkı olarak bulunan ve kurumun kayıt dışı satış hasılatlarını gösteren 102.600.-TL’nin bir kısmını açıklamaktadır. Dolayısıyla 87.940.-TL kurumun beyan dışı bırakmış olduğu 102.500.-TL’nin içerisinde yer aldığından ayrıca beyan dışı kazanç olarak eklenmemesi gerekmektedir.

Kurumlar vergisi kanunun 12 nci maddesinde örtülü sermayeye ilişkin hükümler yer almaktadır. Maddede örtülü sermaye; Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır şeklinde tanımlanmıştır. Örtülü sermayenin uygulanmasında; Ortakla ilişkili kişinin, ortağın doğrudan veya dolaylı olarak en az % 10 oranında ortağı olduğu veya en az bu oranda oy veya kâr payı hakkına sahip olduğu bir kurumu ya da doğrudan veya dolaylı olarak, ortağın veya ortakla ilişkili bu kurumun sermayesinin, oy veya kâr payı hakkına sahip hisselerinin en az % 10'unu elinde bulunduran bir gerçek kişi veya kurum olduğu, Öz sermayenin ise, kurumun Vergi Usul Kanunu uyarınca tespit edilmiş hesap dönemi başındaki öz sermayesini olduğu ilgili maddenin 3 üncü fıkrasında belirtilmiştir. Yine söz konusu maddenin 7’nci fıkrasında;”örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri, tam mükellef kurumlar nezdinde yapılacak düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin kur farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir. Şu kadar ki, bu düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartı.”hükmü yer almaktadır. Vergi Usul Kanunun 215 inci maddesinde, vergi usul kanununa göre tutulacak defter ve kayıtların Türkçe tutulmasının zorunlu olduğu hüküm adlına alınmıştır. Yabancı para ile yapılan işlemler, işlemin yapıldığı günün Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden Türk Lirasına çevrilerek yasal defterlere kaydedilir. MSC İnş.Turz. Yat. A.Ş., Baltık A.Ş.’nin %49,9 paylı, Körfez Gıda A.Ş.’nin %49,5 paylı, Yıldızcam A.Ş.’nin de %50 paylı ortağı’dır. Her üç şirkette MSC A.Ş.’nin bağlı ortaklıklarıdır. Dolayısıyla, KVK’nun 12’inci maddesine göre Yıldızcam A.Ş., Baltık Gıda İnşaat Turizm A.Ş. ve Körfez Gıda Ticaret A.Ş.’leri nin ilişkili şirketlerdir. Mükellef kurum YıldızCam A.Ş., 01.07.2010 tarihinde Baltık Gıda İnşaat A.Ş.’ne 600.000.-$, 01.09.2010 tarihinde Körfez Gıda A.Ş.’ne 400.000.-Avro borç para vermiştir. Yıldızcam A.Ş. her iki kurumdan da dönem sonu itibariyle aynı tutarlarda alacaklıdır. Borç kullanan Baltık A.Ş. ve Körfez Gıda A.Ş.’nin 2010 yılı dönem başı öz sermayeleri 300.000.-TL olduğu Baltık Gıda A.Ş. aldığı borcun TL karşılığı 01.07.2010 tarihi itibariyle; 600.000$1,6.-TL=960.000.-TL'dir Körfez Gıda A.Ş.’nin aldığı borcun TL karşılığı 01.09.2010 tarihi itibariyle; 400.000Avro*2.47=988.000.- TL’dir. Her iki şirketinde dönem başı öz sermayeleri 300.000.-TL’dir. Dolayısıyla Baltık Gıda ve Körfez Gıda A.Ş. mükellef kurumdan örtülü sermaye kullanmışlardır. Baltık Gıda A.Ş., Körfez Gıda A.Ş. ve Mükellef kurum bu borçlanmaların örtülü sermaye konusuna girdiğinin farkındadırlar. Çünkü her üç şirkette MSC İnş.Turz. Yat.A.Ş.’nin bağlı ortaklığı veya iştirakleridir.Örtülü sermayeye tekabül eden faiz ve kur farkları mükellef kurum, Yıldızcam A.Ş. tarafından beyanname üzerinde iştirak kazancı ve diğer indirim olarak indirim ve istisna konusu yapılmış olduğu açıkça belirtilmiştir. Bu durum beyanname üzerinden de görülmektedir. Dolayısıyla mükellef kurumun beyanname üzerinden indirim konusu yapmış olduğu iştirak kazançları ve diğer indirimlerin doğruluğunun KVK’nun 12/7 fıkrası hükümleri dikkate alınarak kontrol edilmesi gerekmektedir. Her iki şirketinde örtülü sermaye üzerinden ödemiş olduğu kur farkı ve faiz giderlerinin hesaplanması gerekmektedir. Baltık Gıda A.Ş.’nin almış olduğu borç üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkları. -Borcun veriliş tarihi : 01.07.2010 -Borcun tutarı ve TL karşılığı : 600.000.-$*1,6=960.000.-TL -Örtülü sermaye sınırı : 300.000*3=900.000.-TL -Örtülü sermaye tutarı :960.000-900.000=60.000.-TL -Örtülü sermaye Oranı : 60.000/960.000=%6,25 -Alınan borç üzerinden faiz hesaplaması : 96.000.-TL(=960.000%20*1/2) -Örtülü sermayeye tekabül eden faiz tutarı : 6.000.-TL(= 96.000*%6,25) -Alınan borç üzerinden hesaplanan kur farkı : 168.000.-TL (=600.000.-$(1,88-1,60)) -Örtülü sermayeye tekabül eden kur farkı : 10.500.-TL(=168.000*%6,25) Körfez Gıda A.Ş.’nin almış olduğu borç üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkları. -Borcun veriliş tarihi :01.09.2010 -Borcun tutarı ve TL karşılığı : 400.000.-avro*2,47=988.000.-TL -Örtülü sermaye sınırı : 300.000*3=900.000.-TL -Örtülü sermaye :988.000-900.000=88.000.-TL -Örtülü sermaye Oranı : 88.000/988.000=%8,9 -Alınan borç üzerinden faiz hesaplaması : 65.867.-TL(=988.000*%20*1/3) -Örtülü sermayeye tekabül eden faiz tutarı: 5.862-TL(= 65.867*%8,9) -Alınan borç üzerinden hesaplanan kur farkı : 12.000.-TL (=400.000.-$(2,47-2,44)) -Örtülü sermayeye tekabül eden kur farkı :1.068.-TL(=12.000*%8,9) *Soruda,31.12.2010 tarihi itibariyle Körfez Gıda A.Ş. borcunun 400.000.-Avro yerine bir sıfırın eksik yazılmasıyla sehven 400.00.-Avro olarak yazılmıştır. Dönem sonu borcu 400.-Avro(dört yüz avro) veya 40.00.-Avro(kırk bin avro) olarak değerlendirerek örtülü sermaye hesaplanmasına ve dolayısıyla KVK’nın 12/7’nci maddesine göre düzeltme yapılmasına gerek olmadığı şeklinde cevap verenlere, 400.000.-avro olarak cevap verenlerle aynı puan, verilmiştir. Mükellef kurumun ilgili vergi dairesine vermiş olduğu kurumlar vergisi beyannamesinde, örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faizleri ve kur farklarını indirim konusu yapmış olduğu görülmektedir. Dolayısıyla mükellef kurum borç vermiş olduğu tutarlar üzerinden faizleri tahakkuk ettirmiş, ilgili gelir hesaplarına intikal ettirmiş, örtülü sermayeye isabet edenleri KVK’nın 12/7’nci maddesine göre iştirak kazancı olarak beyannamesinden indirim konusu yapmıştır. Kurum 31.12.2010 tarihi itibariyle faizleri hesaplayıp tahakkuk ettirdiğine ve KDV’nin hesaplanmadığına ilişkin herhangi bir veri olmadığına göre, örtülü sermayeye tekabül eden tutarlar hariç faiz tutarları üzerinden KDV’ni hesaplamış, ilgili vergilendirme dönemlerinde beyan edilmiştir. Baltık A.Ş. ve Körfez A.Ş.’de Mükellef kurumun kendilerine fatura düzenleyerek intikal ettirdiği faiz tutarlarını ilgili hesaplarda gider olarak dikkate almışlardır. Baltık A.Ş., kendisine tahakkuk ettirilen 96.000.- TL faiz tutarının örtülü sermayeye tekabül eden 6.000.-TL’nı, Körfez Gıda A.Ş. kendisine tahakkuk ettirilen 65.867.-TL faiz tutarının 5.862.-TL’nı kanunen kabul edilmeyen gider olarak dönem kurum kazançlarına eklemişlerdir. Çünkü mükellef kurum beyannamesinde, örtülü sermaye üzerinden hesaplanan iştirak kazançları olarak 10.396.-TL indirim konusu yapmıştır. Kurumun kur farkı olarak Baltık A.Ş.’ne hesaplamış olduğu kur farkı 168.000- TL’nin 10.500.-TL’lik kısmı örtülü sermayeye tekabül ettiği için, KVK göre gerçek bir gider olmadığından kanunen kabul edilmeyen gider olarak Baltık A.Ş. tarafından dikkate alınmıştır. Buna karşın, Mükellef kurum da bu tutarı 2010 yılı beyannamesinde örtülü sermaye üzerinden elde etmiş olduğu ve gelir olarak kayıtlarına aldığı 10.500.-TL kur farkı gelirini indirim konusu yapmıştır. Mükellef kurumun Körfez Gıda A.Ş.’ne vermiş olduğu borç nedeniyle ortaya çıkan 12.000.-TL kur farkı giderinin örtülü sermayeye isabet eden 1.068.-TL’nı kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alması gerekmektedir. Bu konuda bir tespit yapılmadığına göre, anılan tutar kurum tarafından kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmıştır. Örtülü sermaye kullanan kurumlardan Baltık Gıda A.Ş. 2010 yılında 4.500.-TL zarar beyan etmiştir. Bu nedenle KVK’nun 12/7’nci maddesinde düzeltme hükümlerden biri olan; “…..düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır.” hükmü dikkate alınmamıştır. Bu nedenle, Baltık Gıda a.Ş.’ne verilmiş olan borçlar üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkları tutarlarının örtülü sermayeye isabet eden kısımları, beyanname üzerinden istisna ve indirim olarak dikkate alınamaz. Ancak zaman aşımı süresi içerisinde Baltık A.Ş. istisna ve indirim konusu kadar matrah beyan eder, üzerinden hesaplanan vergileri zamanında öderse söz konusu tutarları iştirak kazancı istisnası ve indirim konusu olarak dikkate alabilir. Örtülü sermaye kullanan diğer kurum olan Körfez Gıda A.Ş. 4.400.-TL KV matrahı beyan ettiği için, Mükellef kurumun faiz olarak gelir hesaplarına yansıttığı ve dönem kazancının tespitinde gelir olarak dikkate aldığı ve kurumlar vergisi beyannamesinde iştirak kazancı olarak indirim konusu yapabileceği tutarın üst sınırı 4.400.-TL’dır. Mükellef kurumun KVK 12/7 maddesi uyarınca iştirak kazancı olarak indirim konusu yaptığı tutar 4.396.-TL’dir. Dolayısıyla Körfez gıda A.Ş.’ne borç verilmesi nedeniyle yapılması gereken herhangi bir eleştiri bulunmamaktadır. Sonuç olarak, mükellef kurum KVK12/7’nci maddesi uyarınca beyannamesinde iştirak istisnası olarak dikkate aldığı 6.000.-TL ve diğer indirim ve istisna olarak indirim konusu yapmış olduğu 10.500.-TL’nı indirememesi gerekmektedir. Beyannamenin yeniden düzenlenecek kurum beyannamesinde “iştirak kazançları(örtülü sermaye üze)” tutarı 4.396,6 TL, “Diğer indirim ve istisnalar(örtülü sermaye)” tutarı “0”(sıfır ) olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Kurum 2010 yılında kendi faaliyet alanında fakat farklı bir bölgedeki bir fabrikanın tüm varlık ve borçlarını satın almıştır. Bu satın alma dolayısıyla 80.000.-TL şerefiye ortaya çıkmış ve söz konusu şerefiye 01.08.2010 tarih ve 156 nolu yevmiye maddesi ile şerefiye (peştemallık) hesabına kaydetmiştir. Satın alma dolayısıyla firma 150.000.-avro tutarında, yıllık %3 faiz oranından, 3 yıllık krediyi 23.08.2010 tarihinde almıştır. Kurum almış olduğu kredi dolayısıyla ortaya çıkan faiz ve kur farklarını şerefiye hesabı ile ilişkilendirmiştir. Kurum dönem sonunda 77.975.-TL şerefiye/peştemallık üzerinden 15.975.-TL amortisman ayırmış, kayıtlarına almıştır. İlgili yevmiye kaydına, amortisman giderinin 12.595.-TL’si diğer olağandışı gider ve zararlar hesabına, 3.000.-TL’lik kısmı genel üretim giderleri hesabına gider olarak kaydedilmiştir. Vergi Usul Kanunu (VUK)’nun 282’nci maddesinin son fıkrasında şerefiyenin (peştemallık) gerçek veya tüzel kişilerde mukayyet değerle değerleneceği hüküm altına alınmıştır. VUK’nun 265’inci maddesinde mukayyet değerin tanımı şu şekilde yapılmıştır: “Mukayyet değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeridir” Bir başka ifade ile iktisadi bir kıymetin deftere kaydedilen ilk değeri mukayyet değer veya kayıtlı değerdir. VUK’nun 262 nci maddesinde maliyet bedeli ile değerleme esası tanımlanmıştır. Bu tanıma göre maliyet bedeli: iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemeler ile bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder. Maliyet bedeli ile değerlemeye ilişkin olarak bazı açıklamalara yer verilen 163 ve 334 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde, yatırımların finansmanlarında kullanılan kredilere ilişkin kur farkı ve kredi faizlerinin aktifleştirilme dönemine ilişkin olanların maliyete intikal ettirilmesi aktifleştirme dönemi sonrasına ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır. 334 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunun Genel Tebliği’nin “III-KUR FARKLARI” başlıklı bölümünde ise, yatırımların finansmanında kullanılan krediler nedeniyle lehe oluşan kur farklarının maliyet bedeli ile değerlemede nasıl bir işleme tabi tutulacağı şu şekilde ifade edilmiştir; “Lehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekecektir.” VUK’nun 326’ncı maddesinde şerefiyenin mukayyet değeri üzerinden eşit miktarlarda ve beş (5) yıl içinde itfa olunacağı belirtilmektedir. Yani şerefiye kayıtlara girdiği yıl dahil, beş yıllık süre içerisinde eşit miktarlarda olmak koşuluyla doğrudan kurum kazancından indirilebilecektir. Kurum fabrika satın alması dolayısıyla ortaya çıkan şerefiye(peştemallık)’yi 80.000.-TL bedelle 01.08.2010 tarihinde yasal defterlerine kaydetmiştir. Ancak yıl sonunda, fabrika satın alımı dolaysıyla kullanmış olduğu kredinin faiz ve kur farklarını şerefiye hesabından ilişkilendirmiş ve dönem sonunda üzerinden amortisman ayırmış olduğu şerefiye tutarı 77.975.-TL’dir. Dolayısıyla şerefiye hesabının yıl sonu kalanı : 77.975.- TL’dir. Ayrılması gereken amortisman tutarı : 16.000 (80.000*%20) Kurumun amortisman olarak ayırdığı tutar : 15.595 /77.975*%20) Gider olarak dönem kazancı tespitinde dikkate Alınan tutar :14.595 (1.000.-TL stoklarda) Kurumun amortisman gideri olarak yazabileceği tutar: 1.405.-TL (16.000-14.595) Dönem sonu stoklar içinde yer alan 1.000.-TL amortisman tutarı çıkarılarak, yeni yıla devreden stok tutarlarının düzeltilmesi gerekmektedir. Alınan kredi nedeniyle 31/12/2010 tarihinde tahakkuk eden tutar: 1.565.avro [(150.000 avro*%3*127 gün)/365]1.565 2,44= 3.818.-TL(127 gün yerine 128,129,130 gibi günler alınması, 365 gün yerine 366 alınması halinde eksiklik yoktur.) Kur farkı Gideri (150.000(2.44-2.56): 18.000.-TL Mükellef kurumun kur farkı gelirlerini ve faiz giderlerini VUK hükümlerine göre Mukayyet değerle değerlenmesi gereken Şerefiye hesabı ile ilişkilendirmemesi gerekmektedir. Şerefiye hesabının 31/12/2010 tarihindeki kalanı 77.975 TL olduğuna göre, kurum yetkilisinin de ifade ettiği üzere bir kısım kur farkı geliri ve faiz giderleri şerefiye hesabı ile ilişkilendirilmiştir. Şerefiyenin mukayyet/kayıtlı değeri: 80.000.-TL Kur farkı geliri ve faiz gideri ile ilişkilendirilmesi sonucu şerefiye hesabının 31/12/2010 tarihindeki değeri (kurumun üzerinden amortisman ayırdığı tutar: 77.975.-TL Fark (80.000-77.975) : 2.025.-TL 2.025.-TL’nin şerefiye hesabına eklenmesi, kredi kullanılarak satın alınmış olan maddi duran varlıklardan çıkarılması gerekmektedir. Çünkü alınan kredi dolayısıyla kur farkı geliri çıkmış, bu tutar faiz giderlerinden yüksek olduğu için iktisadi kıymetin maliyetini azaltmaktadır.

Mükellef kurum 2009 yılında 250.000.-TL banka kredisi kullanıştır. Yapılan kredi sözleşmesinde ; kredi faizi üç ayda bir hesaplanacağı ve ödeneceği, anaparanın 01/07/2011 ve 31/07/2012 tarihlerinde iki eşit taksit halinde geri ödeneceği yer almaktadır. Mükellef kurum kredinin 2010 yılı II. ve III. çeyrek dönem kredi faizlerini ödeyememiş olması nedeniyle ilgili banka yasal işlemlere başlamıştır. Mükellef kurum banka ile yeni bir anlaşma yapmış ve yıl sonuna kadar ödenmeyen faizler dahil 2010 yılına ilişkin ödenmeyen II. ve III çeyrek dönem faiz giderleri ile son çeyrek faiz giderlerini ve ana paranın 225.000.-TL’lik kısmını Aralık ayı sonuna kadar öderse kredi sözleşmesinin sonra ereceğini, eğer ödenmez ise ödenmeyen faiz tutarlarının ana paraya eklenerek 1.1.2012 tarihinden itibaren yeniden kredilendirileceği, kredinin vadesinin 3 yıla yayılacağı ve her yılın sonunda ana paranın 1/3’nün geri ödeneceği, kredi faiz oranın yıllık %26 olacağı şeklinde yeni bir anlaşma yapılmıştır. Kurum yönetim kurulu, aldığı yetkiyi kullanarak sermaye artırımına gitmiş ve nominal değer 1.-TL den 55.000 adet hisse senedi çıkarmış ve her birini 5.-TL den satarak 275.000.-TL toplamıştır. Hisse senedi ihracı dolayısıyla 5.000.-TL giderlere katlanmıştır. Kurum kredi faizlerini ve kredi anaparasının 225.000 TL kısmını ödeyerek krediyi kapatmıştır. a-Emisyon Primi istisnası: Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-ç bendine göre kurumların itibari değerlerinin üzerinden satmış oldukları hisse senetleri satışından elde edilen kazançların kurumlar vergisinden istisna olduğu hüküm altına alınmıştır. Kurum nominal değeri 1.-TL olan 55.000 adet hisseyi adedini 5.-TL satarak 275.000.-TL toplamıştır. Dolayısıyla elde edilen emisyon primi 220.000.-TL olmaktadır.(5.-TL-1.- TL=4*55.000) Mükellef kurum, ilgili yevmiye maddesinden görüleceği üzere söz konusu emisyon primini doğrudan 520 Hisse senedi ihraç primleri hesabına eklemiştir. Bu nedenle anılan tutar önce kurum kazancına eklenecek sonra beyanname üzerinden KVK’nun 5/1-d bendine göre istisna kazanç olarak kurum kazancından düşülecektir. b-Hisse senedi çıkarılması dolayısıyla katlanılan giderler: Hisse senedi çıkarılması dolayısıyla mükellef kurum 5.000.-TL masrafa katlanmıştır. Kurum yapmış olduğu ilgili yevmiye maddesinde, 5.000.-TL’nı doğrudan gider yazmıştır. Kurumlar vergisi Kanunu’nun 5/3 fıkrasında, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararların, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilemez hükmü yer almaktadır. KVK’nun bu hükmü uyarınca 5.000.-TL’nin emisyon primlerine isabet eden kısmının kurum kazancından indirilmemesi veya tamamının kurum kazancından indirilmemesi gerekmektedir. Her iki şekilde de değerlendirmelere puan verilecektir. c-Faiz Giderleri: Mükellef kurum 2010 yılı II. Ve III. çeyrek dönem tahakkuk etmiş olan faiz tutarlarını ilgili bankaya ödeyememiştir. Kurum, II. Ve III. çeyrek dönem faiz tutarlarını ve IV. çeyrek dönem faizi tahakkuk ettirip Aralık 2010 tarihinde anaparanın 225.000.-TL’lik kısmını ödemiştir. Kurumun bu ödemeler dolayısıyla yapmış olduğu yevmiye maddesinde 654- faiz giderleri hesabına 37.500.-TL kaydetmiştir. Oysa kurum II. ve III. çeyrek döneme ilişkin faiz tahakkuk ettirmiş ancak ödemelerini yapmamıştır, bir başka ifade ile kayıtlarında faiz gideri olarak dikkate alınmıştır. Dolayısıyla II. ve III. döneme ilişkin faiz giderlerinin toplamı olan 25.000.-TL mükerrer olarak kayıtlara alınmış olmaktadır. Bu nedenle, 25.000.-TL’nin faiz giderleri hesabından çıkarılması gerekmektedir. Aralık ayında banka kredisi dolayısıyla faiz giderlerine kaydedilecek tutar IV çeyrek dönemin faiz gideri olan 12.500.-TL’dir. (Çeyrek dönem faiz gideri hesabı: 250.000*%20*1/4=12.500.-TL) d- Banka Kredisinin erken ödenmesi: Kurum 2009 yılında almış olduğu, geri ödemelerinin 1.7.2011 ve 31.07.2012 tarihlerinde iki eşit taksit halinde yapılacak olan kredi, kurum tarafından banka ile yapılan anlaşma ile 2010 yılı Aralık ayı içinde anapara 225.000.-TL ödenerek 250.000.-TL anaparalı kredi sona erdirilmiştir. Bu ödeme ile kurumun borcu 25.000.-TL azalmış, bir başka açıdan bakılırsa kurumun Öz sermayesi 25.000.-TL artmıştır.(GVK.Md.38) KVK’nun 6 ncı maddesinin ikinci fıkrasında safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanacağı, Gelir vergisi kanunun 38 inci maddesinde de, bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu belirtilmiştir. Dolayısıyla kurumun borcundaki 25.000.-TL’lik azalış, öz sermayesinde 25.000.-TL’lik artış olması sonucu doğurur ve bu da ticari kazancın 25.000.-TL arttığını göstermektedir. Mükellef kurumun Banka ile anlaşarak Aralık 2010 tarihinde 250.000.-TL kredi ana borcunun 225.000.-TL’lik kısmını ödemesi nedeniyle aradaki 25.000.-TL farkı, Vergi Usul Kanunu’nun 324. Maddesinde yer alan vazgeçilen alacak olarak değerlendirmiş ve özel fonlar hesabına kaydetmiş olduğu ilgili yevmiye maddesinden görülmektedir. VUK’nun 324 üncü maddesi aşağıdaki gibidir: “Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur.” Değersiz ve vazgeçilen alacak müesseseleri karşılıklı olarak işleyen bir mekanizmaya sahiptir. Alacaklı açısından değersiz alacak mahiyeti kazanan bir alacak, bu ilişkinin karşı tarafı olan borçlu açısından vazgeçilen alacak mahiyeti kazanmış olmaktadır. Dolayısı ile bu iki müessesenin kullanılması sırasında bu karşılıklı ilişki göz ardı edilmemeli ve vergi hukuku uygulamalarında da taraflar arasında olan borç ilişkisinin de işleyişi dikkate alınmalıdır. Çünkü değersiz alacak ve vazgeçilen alacak sadece vergi hukukunu ilgilendirmemektedir. Bu iki uygulama, iki taraf arasında olan borçlar hukuku ilişkisinin vergi hukukuna yansımasından ibarettir. Vazgeçilen alacak da değersiz alacak gibi borçlusu bakımından ödenmeyeceği kesinleşmiş borçtur. Bir alacaktan vazgeçilmesi için alacağın tahsili ile ilgili normal takip yollarının yanı sıra diğer bütün yolların denenmesi ve bütün bu çabaların sonucunda alacağın tahsil edilemeyecek durumda olması gerekir. Alacak tahsil edilebilir durumda ise alacaklının alacağından vazgeçmesi için bir neden yoktur. Alacaklısı bakımından değersiz hale gelmiş alacağın borçlusu bakımından ne gibi bir işleme tabi tutulacağı ise yukarıda yer alan VUK’nun 324 üncü maddesinde düzenlenmiştir. Yani mezkûr madde ayrı bir itfa maddesi değildir. Alacaklının tahsilinden vazgeçtiği bütün alacakların VUK’nun 324 üncü maddesi kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmayıp sadece konkordato ya da sulh yoluyla tahsilinden vazgeçilen alacaklar bu kapsam dahilindedir. Çünkü sadece konkordato ve sulh müesseselerinde tahsil imkansızlığı hali söz konusudur. Bunun dışındaki nedenlerden dolayı tahsilinden vazgeçilen alacaklar yukarıda açıklandığı üzere iskontodur. Nitekim ıskonto ile vazgeçilen alacak arasındaki fark bu noktada ortaya çıkmaktadır. Alacaklının alacağını tahsil edebilecekken tahsil etmekten vazgeçmesi ancak borcun erken tahsilatı gibi alacaklının çıkarına bir durum olduğunda mantık ve icap çerçevesinde kalır. O zaman da işlem vazgeçilen alacak değil iskontodur. Mükellef kurum ilgili bankadan 250.000.-TL tutarında krediyi makine parkını yenilemek için almıştır. Kredi anaparanın geri ödemesi kredi alındıktan sonra ikinci yılın sonunda ödenmeye başlayacaktır. Dolayısıyla mükellef kurum yalnızca 2010 yılı II. Ve III. çeyrek dönem kredi faizlerini ödeyememiştir. 2009 yılının III. ve IV., 2010 yılının I. çeyrek dönem kredi faizlerini ödemiştir. Banka ile mükellef kurum arasında yapılan yeni anlaşma kredi anaparasının erkene alınması ve kredinin sona erdirilmesidir. En erken kredi anapara geri ödemesi Temmuz 2011 tarihi olup, bu tarihinde anaparanın ancak yarısı ödenecektir. Kalan yarısı bu tarihten bir yıl sonra ödenecektir. Dolayısıyla banka vermiş olduğu kredi anaparasını erken tahsil etmekte ve bunun karşılığında 25.000 veya %10 oranında iskonto yapmaktadır. Ayrıca mükellef kurumun borcunu ödeyememe gibi bir durum yoktur. Çünkü çıkarmış olduğu hisse senetlerini nominal değerinin üzerinde satmıştır. Eğer konkorda ilan edecek bir durum veya iflas etme şüphesi gibi bir durum olsaydı, çıkarmış olduğu hisse senetlerini itibari değerinin 4 katına satamaması gerekirdi. Dolayısıyla mükellef kurumun VUK’nun 324 üncü maddesinde sayılan konkordato ve sulh yapması gerektirecek bir husus yoktur. Sonuç olarak, mükellef kurumun kredi anaparasının erken ödemesi nedeniyle eksik ödediği 25.000.-TL kurum kazancına eklenmesi gerekmektedir.

a-Kurumlar Vergisi Yönünden: Kurumlar vergisi Kanunu’nun 6’ncı maddesinin ikinci fıkrasında; safi kurum kazancının tespitinde gelir vergisi kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır, hükmü yer almaktadır. Gelir vergisi Kanunu’nun 40’ıncı maddesinde ticari kazancın elde edilmesinde indirilecek giderler sayılmıştır. Anılan maddenin birinci fıkrasında ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın elde edilmesinde indirileceğini belirtmiştir. Mükellef kurumun kanunu ve iş merkezi (Y) ülkesinde bulunan GHK AG şirketi ile Türkiye’deki cam ve cam eşya sektörünün araştırılması ve gerekli desteğin alınması konusunda düzenlenen sözleşme kapsamında aldığı hizmet için yapmış olduğu ödemeleri 760- Pazarlama satış dağıtım giderleri hesabına kaydederek dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate almıştır. Kurumun yapmış olduğu bu uygulamanın kurumlar vergisi yönünden eleştirilmesi gereken herhangi bir husus bulunmamaktadır. b-Kurumlar Vergisi Tevkifatı Yönünden: Kurumlar Vergisi Kanunu(KVK)’nun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; kanunun birinci maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye’de bulunmayanlar, sadece Türkiye de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilir hükmü yer almaktadır. Söz konusu maddenin üçüncü fıkrasının(ç) bendinde taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye’de kiralanmasından elde edilen iratların dar mükellefiyette kurum elde ettiği kazanç ve iratlardan olduğu belirtilmiştir. Dar mükelleflerde gayrimenkul sermaye iradının Türkiye’de elde edilmesi, GVK’nın7/5’inci maddesinde; gayrimenkulün Türkiye’de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye’de kullanılması veya değerlendirilmesi şeklinde tanımlanmıştır. Yine anılan maddenin son fıkrasında değerlendirmeden maksadın da ödemenin Türkiye de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa, Türkiye’de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi ve karından ayrılması denilerek gayrimenkul sermaye iratlarının Türkiye’de elde edilmesinin sınırları çizilmiştir. KVK’nın 22 nci maddesinin 2 nci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların ticari veya zirai kazançlar dışında kalan kazanç ve iratlar hakkında, GVK’nın bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümlerin uygulanacağı belirtilmiştir. GVK’nın 70 inci maddesinin birinci fıkrasında Gayrimenkul sermaye iratları tanımlanmıştır. Anılan maddenin birinci fıkrasında aşağıdaki yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları,zilyetleri , irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayri menkul sermaye iradı olduğu belirtildikten sonra, maddenin 5 inci bendinde; “ …. desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar (Bu hakların kullanılması için gerekli malzeme ve teçhizat bedelleri de gayrimenkul sermaye iradı sayılır.); hükmüne yer verilerek, sanayi veya ticaret veya imalat usulü üzerinden kullanım hakkının, başka kişilere kullandırılması karşılığında elde edilen iratların, gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilebileceği ifade edilmiştir. KVK’nun dar mükellefiyette vergi kesintisi başlığını taşıyan 30 uncu maddesinde dar mükellefiyete tabi kurumların maddede sayılı kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından vergi kesintisi yapılacağı, maddenin 1/c-ii bendinde gayrimenkul sermaye iratlarından%20 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir. GVK’nın 70 inci maddesinde kapsamında; kow-how,patent,lisans teknik resim,plan,model, imtiyaz hak ve ruhsatları, telif hakları kullanımı için yabancı kurumlara yapılan ödemeler gayrimenkul sermaye iradı olarak tevkifata tabidir. Gayrimaddi hak kirası know-how, genel olarak işletmelerin ekonomik faaliyetlerinde kullanılan teknik, idari, mali veya başka bir alana ilişkin bilgi olarak tanımlanmakta ve bu yönüyle GVK’nın 70 inci maddesinde yer alan “sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı tanımı içerisine girmektedir. Kanuni ve iş merkezi (Y) ülkesinde bulunan AGH AG şirketinin 2010 yılında sağlamış olduğu bilgi desteği nedeniyle, mükellef kurumdan elde etmiş olduğu iradın, KVK’nın 3/3-ç maddesi kapsamında Türkiye’de elde edilmiş gayrimenkul sermaye iradıdır. Bu nedenle kurum 2010 yılında AGH AG şirketine yapmış olduğu ödemeler üzerinden KVK’nın 30 uncu maddesine göre tevkifat yapması ve tutarı muhtasar beyannamesi ile ilgili aylarda beyan etmesi gerekmektedir. Ancak Kurumun yapmış olduğu ödemeler net tutar olup, önce bu tutarların brüt tutarları bulunacak ve bunlar üzerinden KVK’nın 30’uncu maddeye göre tevkifat yapılacaktır. Vergilendirme Net Ödeme(TL) Tevkifat matrahı(TL) Tevkifat Dönemi Tutarı(TL) Ekim 50.000 62.500 (=50.000/0,80) 12.500 Kasım 30.000 37.500(=30.000/0,80) 7.500 Aralık 40.000 50.000(=40.000/0,80) 10.000 Toplam 30.000 Kurum 2010 yılı kurum kazancının tespitinde 30.000.-TL’yi gider olarak dikkate alacaktır. c-KDV Yönünden: KDVK’nun 1/1-e maddesi hükmüyle Türkiye’de GVK’nın 70’inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri KDV’ye tabi tutulmuş, aynı kanunun 8 inci maddesinin 1/h bendinde de, GVK’nın 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakları kiraya verenler verginin mükellefi olarak tanımlanmıştır. KDVK’nun 9 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında Mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanunî merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutulacağı hükme bağlanmıştır. Aynı kanunun 6/b maddesine göre, Türkiye’de yapılan, değerlendirilen veya faydalanılan hizmetler Türkiye’de ifa edilmiş sayılacaktır. Yurtdışındaki firmalara yaptırılan hizmetlerden bu kapsama girenlerin vergiye tabi olacağı açıktır. Bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak yurtdışındaki firma olmakla birlikte, firmanın Türkiye’de ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi, iş merkezi ve faydalanan yurt içindeki muhatap kişi tarafından bağlı bulunan vergi dairesine sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Mükellef kurumun, kanuni ve iş merkezi (Y) ülkesinde bulunan AGH AG şirketinden aldığı hizmet nedeniyle yaptığı ödemeler üzerinden, ilgili vergilendirme dönemlerinde KDVK’nun 9 uncu maddesi hükmü uyarınca “sorumlu” sıfatıyla KDV hesaplayıp ödemesi ve 2’nolu beyanname ile beyan etmesi gerekmektedir. Kurum sorumlu sıfatı hesaplayıp 2 nolu beyanname ile beyan ettiği tutarı, 1 nolu KDV beyannamesiyle indirilecek KDV olarak beyan edecektir. Ancak bu indirim 2 nolu beyannamede beyan edilen tutarın ödendiği vergilendirme döneminde yapılacaktır. Mükellef kurum tevkifat matrahları üzerinden sorumlu sıfatı ile hesaplayıp 2 nolu beyanname ile beyan edeceği KDV tutarları aşağıdaki gibi olacaktır. Vergilendirme Matrah (tevkifat KDV oranı Sorumlu sıfatıyla Dönemi matrahı) hesaplanan KDV Ekim 62.500 %18 11.250 Kasım 37.500 %18 6.750 Aralık 50.000 %18 9.000 Toplam 27.000 Sorumlu sıfatıyla hesaplanmış olan KDV, 2 nolu beyanname ile beyan edilip ödendiği vergilendirme dönemin içinde bulunduğu yıl aşılmamak kaydıyla 1 nolu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilir.

VUK’nun 323 üncü madde hükümleri dikkate alındığında şüpheli alacak karşılığı ayırabilmek için bazı şartların bulunması gerekmektedir. Bunlar; -Değerlemeye konu alacak mevcut olmalıdır. Başka bir deyişle alacağın varlığı kesin olmalıdır. Zira değerleme hükümleri varlığı kesin olan mevcut ve alacaklar için uygulanmaktadır. -Alacağın varlığı kesin olmakla birlikte tahsilinin şüpheli olması gerekmektedir. -alacağın ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi ile ilgili olmalıdır. -Alacak teminata bağlanmamış olmalıdır. -Alacak dava ve icra safhasında olmalı veya yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan ve dava veya icra takibine değmeyecek derecede küçük olmalıdır. Yukarıda belirtilen şartları topluca taşıyan bir alacak için VUK’un 323 üncü maddesi uyarınca karşılık ayrılması mümkün bulunmaktadır. VUK’un 323 üncü maddesinde açıkça hükme bağlanmamakla birlikte şüpheli alacak karşılığı ayırabilmenin bir diğer şartı da yapılan icra/iflas takibinin ciddi olarak takip edilmesidir. Bu durum basiretli bir işadamı gibi davranma yükümlülüğünün bir sonucudur. İflas ta bir icra yoludur. Alacaklı yönünden cüz’i icranin (ferdi icra yoluyla takip), külli icradan (iflas yoluyla takip) farkı yoktur. Her iki durumda da amaç alacağa bir an önce kavuşmaktadır. Bununla birlikte iflas yoluyla takipte alacağın icra safhasına girmesi iflas masasına kaydı ile mümkündür. Alacağın iflas masasına yazdırılmaması, o alacağın takip edilmediğini, o alacaktan vazgeçildiğini gösterir. Bu nedenle, iflas masasına kaydı yaptırılan alacaklar icra safhasına intikal etmiş sayılmalıdır. Alacak iflas masasına kaydın yapıldığı an itibariyle şüpheli alacak haline gelir ve bu vergilendirme döneminde karşılık ayrılmalıdır. Söz konusu alacak için daha sonraki dönemlerde karşılık ayrılması mümkün bulunmamaktadır. Alacağın iflas masasına yazdırılmaması halinde söz konusu alacak için şüpheli alacak karşılığı ayırmak mümkün değildir. Çünkü karşılık ayırabilmenin önemli şartlarından birisi de yapılan takibin ciddi şekilde sürdürülmesidir. Mükellef kurum alacağını henüz iflas masasına kaydettirmeden şirketin iflasının ilan edildiği 2010 yılında karşılık ayırmıştır. Yapılan ayrıntılı olarak açıklandığı üzere, kurumun 2010 yılında karşılık ayırması mümkün bulunamamaktadır. Bu nedenle 2010 vergilendirme döneminde şüpheli alacak karşılığı olarak kurum kazancından indirmiş olduğu 18.000.-TL’nin kurum kazancına eklenmesi gerekmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6 ncı maddesinin ikinci fıkrasında; safi kurum kazancının tespitinde gelir vergisi kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır, hükmü yer almaktadır. Gelir vergisi Kanunu’nun 40 ıncı maddesinde ticari kazancın elde edilmesinde indirilecek giderler sayılmıştır. GVK’nın 40 ıncı maddesinin birinci bendinin parantez içi hükmüne göre; ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler. Bu hükümle ilgili olarak 194 seri nolu GVK Genel Tebliğinde aşağıdaki düzenlemeler yapılmıştır. Her türlü ihracat ve yurt dışı taşımacılıktan döviz cinsinden sağlanan hasılat, götürü gider kaydına esas azami tutarın hesaplanmasında dikkate alınabilecektir. Türk Lirası karşılığı yapılan ihracat hasılatı azami gider tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır. Ancak, Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyeti'ne Türk Lirası karşılığı yapılmış ihracat, döviz cinsinden hasılat olarak kabul edilecektir. İlgili mevzuat çerçevesinde yapılan serbest ihracat, kredili ihracat, konsinyasyon ve müşterek hesap yoluyla ihracat, prefinansman yoluyla ihracat, bedelli ticari numune ihracatı, serbest bölgelere yapılan ihracat ile sınır ve kıyı ticareti yoluyla yapılan ihracattan sağlanan hasılat götürü gider hesaplanmasına konu olabilecektir. Yurt dışında ortak olunan firmalara ayni sermaye olarak mal gönderilmesi şeklinde yapılan ihracat ile müteahhitlerin yurt dışındaki şantiyelerine şube, büro, temsilcilik ve acentalık gibi yerlere mal gönderilmesi durumunda da anılan mal bedelleri ihracat hasılatı kapsamında değerlendirilecektir. Ancak, gümrük hattı dışındaki mağaza ve işletmelere yapılan mal teslimleri, yabancı gemi ve uçaklara ve uluslararası taşımacılık yapanlara akaryakıt, su, kumanya ve sair malzeme teslimleri, Türkiye'deki konsolosluklara diplomatik temsilciliklere, uluslararası kuruluşlara ve askeri tesislere yapılan mal teslimleri, Türkiye'de ikamet etmeyenlere yurt içinde yapılan mal teslimleri, uluslararası ihaleye çıkarılan projelere ilişkin olarak Türkiye'de yapılan mal teslimlerinden sağlanan hasılat ile transit ticaretten sağlanan hasılat götürü gider kaydedilmesinde ihracat hasılatı olarak dikkate alınmayacaktır. Bu şekilde satılan malların yurt dışına çıkarılmış olması önem arz etmemektedir. Döviz olarak elde edilen ihracat hasılatının Türk Lirası karşılığının tespitinde, hasılatın kanuni defterlere kaydedildiği tarihte geçerli olan ve T.C. Merkez Bankasınca tespit ve ilan edilmiş döviz alış kurlarının esas alınması gerekmektedir. Bilindiği üzere, ihracat, FOB teslim şartının yanı sıra CF veya CIF teslim şartı ile de, yapılabilmektedir. CF satış bedeli, mal bedeli ile birlikte navlun bedelini; CIF satış bedeli ise, bunlara ilaveten sigorta bedelini kapsamaktadır. İhracatçı taşımayı bizzat kendisi gerçekleştirebileceği gibi Türk Lirası veya döviz karşılığında diğer gerçek ve tüzel kişilere de yaptırabilmektedir. İhracatçının, CF veya CIF teslim şartı ile ihracatta; taşımayı döviz karşılığında başka kurum ve gerçek kişilere yaptırması halinde, götürü gider uygulamasında gümrük çıkış beyannamesinde yer alan FOB değerler esas alınacaktır. Başka bir deyişle, taşımanın başkasına döviz karşılığı yaptırıldığı durumda, ihracatın FOB, CF veya CIF teslim şartı ile yapılmış olmasına bakılmaksızın azami götürü gider tutarı FOB satış bedeli üzerinden hesaplanacaktır. Nakliyenin bizzat ihracatçı tarafından yapılması veya Türk Lirası karşılığında diğer gerçek veya tüzel kişilere yaptırılması durumunda ise ihracatçı, götürü gider uygulamasında sigorta bedeli hariç CF hasılat tutarını dikkate alacaktır. Öte yandan, taşımayı Türk Lirası karşılığında gerçekleştiren nakliyecinin, bu taşımacılık hasılatı dolayısıyla götürü gider uygulamasından yararlanması söz konusu değildir. Kurumun yapmış olduğu ihracatlar nedeniyle götür gider uygulamasına tabi olan ve olmayan ihracatları aşağıdaki gibi olmaktadır: -Avrupa birliği ülkelerine avro cinsinden yapılan ihracat: 126.400.-TL istisnadan yararlanır -Rusya’ya TL cinsinden yapılan ihracat 117.500.-TL yararlanamaz -KKTC TL cinsinden yapılan ihracat 115.000.-TL yararlanır Serbest bölgeye yapılan ihracat 120.500.-TL yararlanır -Gümrük hattı dışına yapılan ihracat 115.000 yararlanamaz Kurumun AB ülkelerine, KKTC ve Serbest bölgeye yapmış olduğu toplam (126.400.-+ 115.000+ 120.500=) 361.900.-TL, GVK 40 maddesi uyarınca götürü gider kapsamına girmektedir. AB ülkelerine yapılan ihracat CİF bedel üzerinden yapılmıştır. Ancak taşımayı mükellef kurum yerli gerçek ve tüzel kişilere “TL” karşılığı 3.100.-TL’sine yaptırmıştır. 194 nolu tebliğe göre, CIF teslimlerinde “TL” üzerinden yaptırılan taşımalarda taşıyanlar değil taşıttıran mükellef kurum götür gider hesabında dikkate alacaktır. Ancak sigorta bedeli olan 6.200.-TL götürü giderin hesabında dikkate alınmayacaktır. AB ülkelerine yapılan ihracat hâsılatının 120.200.-TL kısmı üzerinden götür gider hesaplanabilecektir. KKTC ve Serbest bölgeye yapılan ihracatlar ise FOB bedel üzerinden yapılmıştır. Kurumun toplam üzerinden götür gider hesaplayabileceği ihracat hâsılatı; AB ülkelerine yapılan ihracat hasılatı(sigorta bedeli hariç) CF bedel:120.200.-TL KKTC’ne yapılan ihracat 115.000.-TL Serbest bölgelere yapılan ihracat 120.500.-TL Toplam: 355.700.-TL Kurumun 355.700 TL üzerinden hesaplayacağı götürü gider tutarı :1.778,50.- Kurumun dönem içinde götürü gider olarak dikkate aldığı tutar :2.972.- Kurumun fazladan gider yazdığı tutar :1.193,50 (= 2.972-1.778,50) Kurumun 2010 yılı kazancına 1.193,50 TL eklenmesi gerekmektedir.

Kurum, 2005 yılında kiralamış olduğu gayrimenkulün değerini arttırıcı mahiyette 20.000.-TL tutarındaki harcamasını özel maliyet bedeli olarak aktifleştirmiş ve beş yıl içerisinde özel maliyet amortismanı ayırmak suretiyle itfa etmiştir. Diğer taraftan, kurum 01.07.2010 tarihinde, gayrimenkulü boşaltırken takdir komisyonunca 12.000.-TL değer biçilen tesisatını mülk sahibi gerçek kişiye devretmiştir. Bedelsiz teslim edilen tesisat için KDVK’nın 27’nci maddesi uyarınca emsal bedel üzerinden katma değer vergisi hesaplanması, katma değer vergisi hariç bedelin net kabul edilerek bu tutar üzerinden GVK Md:94/5- a uyarınca %20 oranında gelir vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir. Kurum bu şekilde hesaplanan brüt tutarı kira gideri olarak kayıtlarına intikal ettirecektir. Terk edilen tesisatın emsal bedeli : 12.000.-TL Tevkifat matrahı (12.000/%80) :15.000.-TL Tevkifat tutarı(15.000*%20) :3.000.-TL Hesaplanması gereken KDV(15.000*%18) :2.700.-TL

a-İşçilere verilen iş elbiseleri: Gelir Vergisi Kanunu’nun 61inci maddesinde ücretin tarifi yapılmıştır. Maddenin birinci fıkrasında; Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler, olarak belirlenmiştir. Mükellef kurumun, işçilerine vermiş olduğu giyim eşyası veya işçi tulumları çalışanlara sağlanmış olan bir menfaat veya ayındır. Ancak Gelir vergisi kanunun 27 nci maddesinde; demirbaş olarak verilen giyim eşyası (resmi ve özel daire ve müesseselerce hizmet erbabına işin icabı olarak verilen ve bunların işten ayrılmaları halinde geri alınan giyim eşyası)’nın Gelir vergisinden müstesna olduğu belirtilmiştir. Mükellef kurumun işçilerine işte kullanmaları veya giymeleri için vermiş oldukları giyim eşyası(işçi tutulumları)’nın bedelleri Gelir vergisinden istisna olarak tanımlanmıştır. Bu nedenler, mükellef kurumun işçilerine vermiş olduğu giyim eşyası/işçi tulumları ücret olarak değerlendirilemez. KVK’nın 6 ncı maddesinin ikinci fıkrasında; safi kurum kazancının tespitinde gelir vergisi kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır, hükmü yer almaktadır. GVK’nın 40 ıncı maddesinde ticari kazancın tespitinde indirilecek giderler sayılmıştır. Maddenin birinci fıkrasında ticari kazanın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabileceğini belirtilmiştir. Dolayısıyla; Mükellef kurumun işçileri için almış olduğu iş tulumları ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için kullanıldığından kurum kazancının tespitinde gider olarak alınmış olmasında eleştirecek herhangi bir husus yoktur. Mükellefin uygulaması doğrudur. b-İş Seyahati için belge karşılığı ödenen yemek, yatma ve yolculuk giderleri, nakit ödenen harcırahlar: Gelir Vergisi Kanunun 40 ıncı maddesinin 4 üncü bendinde yurtdışı ve yurtiçi seyahatlerle ilgili giderlerin hâsılattan indirilebilmesi için gerekli olan şartlar sayılmıştır. Buna göre; -Seyahatin işle ilgili yapılmış olması, -Seyahatin yapılan işin önemi ve genişliği ile mütenasip olması, -Seyahatin amacının gerektirdiği süre ile sınırlı olması, Seyahatin iş ile ilgili olan kişilerce yapılmış olması, Şartlarını tümünün gerçekleşmesi durumunda yapılan seyahatle ilgili masraf gider olarak kaydedilmektedir. Dolayısıyla GVK’nın 40/4’üncü maddesi uyarınca “işle ilgili ve yapılan işin önemi ve genişliği ile oranlı” ve seyahatin amacının gerektirdiği süreyi aşmamak” şartı ile fatura ile tevsik edilen konaklama, yeme içme ve yol giderlerinin tamamı kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır. Aynı kanunun 24’üncü maddesinde Harcırah Kanunu kapsamı dışında kalan müesseseler tarafından idare meclisi başkanı ve üyeleri ile denetçilerine, tasfiye memurlarına ve hizmet erbabına (Harcırah Kanunu'na tabi olsun olmasın her türlü sözleşmeli personel dahil) verilen gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılık verilen gündelikler (Bu gündelikler aynı aylık seviyesindeki devlet memurlarına verilen gündeliklerden fazla ise veya devletçe verilen gündeliklerin en yüksek haddini aşarsa, aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulacağı belirtilmiştir. Bu hükümlerden; -Firmalar tarafından verilen gerçek yol giderlerinin tamamının vergiden müstesna olduğu ve gerçek tutarları üzerinden gider yazılacağı, -Yemek ve yatma bedelleri belgeler ile tevsik edildiğinden GVK’nın 40/4 üncü maddesi uyarınca gider yazılacak ve bu durumda kıyaslama yapılmayacaktır. Ancak bunlar için gündelik verilmesi yöntemi uygulandığında yine GVK’nın 40/4 üncü maddesi uyarınca bu tutarlar gider olarak dikkate alınacak ancak; aynı kanunun 24/2 nci maddesi uyarınca kıyaslama yapılarak aşan kısım brütleştirilerek üzerinden tevkifat yapılacaktır. Ancak aynı personel için aynı seyahat dahilinde her iki usulün bir arada bulunması durumunda istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır. Bir başka anlatımla, personele yaptığı bir iş seyahati ile ilgili olarak hem harcırah verilmesi hem de belgeli masrafların karşılanması durumunda, seyahati yapan kişiye harcırah adı altında verilen paranın tamamının bu kişiye sağlanan menfaat olarak nitelendirilerek, harcırahın brüt tutarı üzerinden vergi tevkifatı yapılması gerekecektir. Soruda; pazarlama faaliyetinde bulunan elamanlarının belgeli olarak yapmış oldukları konaklama, yeme ve yol giderleri için almış oldukları toplam 9.560.-TL belgeli masraf karşılığı GVK’nın 40/4’üncü maddesi gereğince gider olarak dikkate alınacak ve üzerinden herhangi bir tevkifat yapılmayacaktır. Ancak bunlar dışında harcırah adı altında verilen toplam 5.490.-TL GVK’nın 61 inci maddesi uyarınca ücret olarak değerlendirilip GVK’nın 94 üncü maddesi kapsamında tevkifata tabi tutulacaktır. Pazarlama elemanların elde ettiği ücret toplamı: 5.490 Brüt ücret tutarı :6.862,5 (5.490/0,80) Tevkifat tutarı :1.372,50 Yapılan tevkifat tutarı kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır. Yıldızcam A.Ş.'nin Yeniden Düzenlenen 2010 Yılı Beyanname Özeti Tutar (TL) Ticari Bilanço Karı 894.232,00 Kanunen kabul edilmeyen giderler 75.000,00 Emisyon primi 220.000,00 Kar ve ilaveler Toplamı 1.189.232,00 İştirak kazançları (KVK. Md.5/1-a) 8.303,00 Yurtdışı iştirak kazançları (KVK.5/1-b) 0,00 Emisyon Primi Kazancı(KVK Md.5/1-ç) 220.000,00 İştirak ve gayrimenkul satış kaz.(KVK.5/1-e) 9.724,00 İştirak kazançları(örtülü sermaye üze) 4.396,60 Diğer indirim ve istisnalar(örtülü sermaye) 0,00 Cari Yılar ait indirim ve istisnalar 242.423,60 Geçmiş yıl zararları 70.000,00 2008 2009 İndirimlere Esas Tutar 876.808,40 Bağış ve yardımlar 0,00 Ar-Ge İndirimi (KVK.Md.10/1-a) 0,00 Sponsorluk harcamaları (KVK.Md.10/1-b) 0,00 KV Matrah 876.808,40 Hesaplanan Kurumlar Vergisi 175.361,68 Mahsup edilecek vergiler 140.000,00 -Geçici Vergi 130.000,00 -Yıl içinde kesinti yolu ile ödenen vergiler 10.000,00 Ödenmesi Gereken Kurumlar Vergisi 35.361,68 İade edilecek geçici vergi 0,00