2008/1 YMM Gelir Üzerinden Alınan Vergiler Soruları ve Çözümleri

A- Ödenen primlerin vergi matrahından indirilmesi 1.1. Ücret gelirleri bakımından Katılım payları bizzat ücretli tarafından ödenebileceği gibi kısmen ya da tamamen işveren tarafından karşılanabilir. Ücretli tarafından şahsına ve eşine ve küçük çocuklarına ait Bireysel Emeklilik Sistemi'ne ödenen katkı payları Ödendiği ayda elde edilen ücretin % 10'unu ve , yıllık olarak da asgari ücretin yıllık tutarını aşmayan kısmı, emeklilik sözleşmesinin merkezi Türkiye'de bulunan bir emeklilik şirketiyle Türkiyede yapılmış olması halinde ücretlinin vergi matrahından indirilir. 1.2.Katılım payının kısmen veya tamamen işveren tarafından ödenmesi halinde, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin (9) numaralı bendinde yer alan hüküm, gereğince işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları, ücretlerle ilişkilendirilmeksizin, ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebilir. Bu kapsamda indirim konusu yapılabilecek tutar, ücretlinin elde ettiği ücretin %10’unu ve yıllık bazda asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. 1.3.Beyanname ile bildirilen kazançlar bakımından da Gelir Vergisi Kanunu’nun diğer indirimler başlığını taşıyan 89’ uncu maddesinin 1. bendi gereğince , beyan edilen gelirin % 10'unu asgarî ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla, bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları (sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim ve katkı tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim ve katkı payları kendi gelirlerinden indirilir. B- Elde Edilen Gelirlerin Vergilendirilmesi B.1-Birikimli Sigortalar bakımından Katılımcılardan toplanan katkı payı veya primlerin nemalandırılarak hak sahibine geri ödenmesi esasına dayalı bireysel emeklilik sistemi ve benzeri nitelikteki birikimli şahıs sigortaları kapsamında elde edilen gelirler, Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinde menkul sermaye iradı olarak tanımlanmıştır. Katılımcıların sistemde kalma süreleri ve ayrılma biçimleri elde edilen gelirin niteliğini değiştirmemektedir. Gelir Vergisi Kanununun 22 nci maddesinde yapılan düzenleme ile elde edilen gelirlerin bir kısmı gelir vergisinden istisna edilmiştir. Bu düzenlemeyle; Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlara yapılan ödemelerin % 25'i , Türkiye'de kain ve merkezi Türkiye'de bulunan diğer sigorta şirketlerinden on yıl süreyle prim ödeyenlere yapılan ödemelerin % 10'u, gelir vergisinden istisna edilmiştir. Bireysel emeklilik sistemi ile diğer şahıs sigortalarından vefat, maluliyet ve tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelere de yukarıda belirtilen istisna uygulanacaktır. B.2- Birikimsiz Sigorta Poliçeleri Dolayısıyla Elde Edilen Gelirler Belirli risklere karşı yapılan ve riskin gerçekleşmesi halinde hak sahibine belirli bir ödeme yapılmasını öngören birikimsiz sigorta poliçeleri kapsamında yapılan ödemeler gelir vergisinin konusuna girmemektedir. Dolayısıyla, bu nitelikteki gelirlerin Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesi kapsamında menkul sermaye iradı olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. B.3- Karma Poliçeler Dolayısıyla Elde Edilen Gelirler Ölüm, maluliyet ve benzer risklere karşı yapılan riziko teminatları ile birikimli teminatların aynı poliçede gösterilmesi durumunda, söz konusu poliçenin birikimli teminata isabet eden kısmı ile ilgili olarak yapılacak ödemeler menkul sermaye iradı olarak değerlendirilecektir. Birikimler dışında, sadece riskin gerçekleşmesi halinde yapılan ödemeler ise gelir vergisinin konusuna girmemektedir. Ölüm, maluliyet ve benzer risklerin gerçekleşmesi halinde risk teminatına ilaveten sigortalıya risk anındaki birikimlerinin değerinin ödenmesi veya birikim veya risk teminatından yüksek olanın ödenmesi esasına dayalı poliçelerde ödeme riskin gerçekleşmesine bağlı olarak yapılsa dahi, birikimli teminata isabet eden tutar menkul sermaye iradı olarak değerlendirilecektir. Örneğin; birikim veya risk teminatından yüksek olanın ödenmesi esasına dayalı bir poliçe kapsamında, riskin gerçekleştiği anda risk teminatının birikimden daha yüksek olması halinde, ödenecek tutarın birikime isabet eden kısmı menkul sermaye iradı olarak gelir vergisine tabi olacaktır. Risk teminatı ile birikim arasındaki tutar ise gelir vergisine tabi olmayacaktır. Ancak riskin gerçekleştiği anda birikim tutarının daha yüksek olması halinde ödenecek tutarın tamamı menkul sermaye iradı olarak değerlendirilecektir. C- Gelir Vergisi Tevkifat Uygulaması Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 15 numaralı bent hükmü uyarınca, emeklilik ve sigorta şirketleri; bireysel emeklilik sözleşmeleri ve birikimli şahıs sigortaları dolayısıyla yaptıkları ödemelerden, istisna edilen tutarlar hariç, gelir vergisi tevkifatı yapmak durumundadır. Tevkifat oranları Bakanlar Kurulu 24/12/2002 tarih ve 2002/5000 sayılı Kararı uyarınca;

• On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemelerden % 15,
• On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik

hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer şahıs sigortalarından on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerden % 10,

• Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet

veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerden %5, Olarak belirlenmiştir. Gelir Vergisi Kanununun 22 nci maddesinin 1 numaralı fıkrası uyarınca gelir vergisinden istisna edilen tutarlar üzerinden tevkifat yapılmayacaktır. Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinin (a) alt bendinde yer alan hükme göre, bireysel emeklilik sistemi ve şahıs sigortalarından elde edilen ve menkul sermaye iradı olarak tanımlanmış gelirler tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir. Dolayısıyla, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi kapsamında yapılan tevkifat nihai vergileme niteliği taşımaktadır. SORU 2) Tam ve Dar mükellefiyete tabi Menkul Kıymet Yatırım Fon ve Ortaklıklarının portföy kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin esasları açıklayınız.

Yatırım fonları tasarrufların repo tahvil, hisse senedi gibi enstrumanları içeren yatırım portföyleri oluşturmak suretiyle değerlendirmek ve elde edilen karı katılımcıya aktarılmasını sağlayan bir yatırım enstrumanıdır. Yatırım ortaklıkları ise Anonim şirket şeklinde kurulmuş yatırım kurumlarıdır. Tam ve Dar mükellefiyete tabi Menkul Kıymet Yatırım Fon ve Ortaklıklarının portföy kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin esasları kazancın fon tarafından elde edilmesi aşamasında, fon ve ortaklık bünyesinde ve katılım belgesi veya Yatırım ortaklığı hissesi sahipleri nezdinde olmak üzere üç aşamada ele almak gerekmektedir. a-Gelirin fon Tarafından elde edilmesi sırasında : Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım fonları ve ortaklıklarının Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesinin (13) numaralı fıkrasında tanımlanan menkul kıymetlerin alım-satımı ve elde tutulması nedeniyle elde ettikleri kazançlar üzerinden aynı maddenin (1) ve (4) numaralı fıkraları uyarınca tevkifat yapılması öngörülmüştür. Halen yürürlükte bulunan tevkifat nispeti (0) sıfır olarak belirlenmiştir. 01/01/2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan her nevi tahvil ve Hazine bonoları ile Toplu Konut İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkartılan menkul kıymetlerin elde tutulması veya elden çıkartılması suretiyle sağlanan gelirler için Geçici 67 nci maddeye göre tevkifat yapılmayacaktır. Bu açıklamalar Dar Mükellef Yatırım Fon /Ortaklıkları için de geçerlidir. Ancak, söz konusu fon/ortaklıkların 01/01/2006 tarihinden itibaren satın alacakları hisse senetlerini ve bu tarihten itibaren ihraç edilecek menkul kıymetleri portföylerine dahil etmeleri mümkün bulunmamaktadır. b- Fon bünyesinde Kurumlar Vergisi: Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 2 nci maddesine göre Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir. Bu Kanunun uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tâbi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar sermaye şirketi sayılır. Bununla birlikte Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5 inci maddesinin (d ) bendine göre Türkiyede kurulu Menkul Kıymet Yatırım Fon ve Ortaklıklarının portföy kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu bakımdan söz konusu kazançlar kurumlar vergisine konu edilmeyecektir. c- Portföy kazançları üzerinden tevkifat. Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67 nci maddesinin (8) numaralı fıkrası uyarınca, Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım fonları (borsa yatırım fonları hariç) ile menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının kurumlar vergisinden istisna edilmiş olan portföy kazançları, dağıtılsın veya dağıtılmasın % 15 oranında vergi tevkifatı yapılması öngörülmüştür. Bu kazançlar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesi uyarınca ayrıca bir tevkifat yapılmayacaktır. Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan menkul kıymetler yatırım fonları (borsa yatırım fonları hariç) ve ortaklıklarının 31/12/2005 tarihi itibarıyla portföylerinde bulunan ve İstanbul Menkul Kıymetler Borsasında işlem gören hisse senetleri, 2005 yılında işlem gördüğü son günde oluşan ağırlıklı ortalama fiyat veya alış bedelinden yüksek olanıyla değerlenecektir. Bu değer izleyen dönemlerde söz konusu senetlerin alış bedeli olarak kabul edilecektir. Bu fon ve ortaklıklar, 31/12/2005 tarihinde mevcut olan portföylerini, bu tarihten sonra alıp satacakları menkul kıymetlerden ayrı olarak izleyeceklerdir. 01/01/2006 tarihinden önce iktisap edilen hisse senetleri ile bu tarihten önce ihraç edilen tahvil ve Hazine bonolarının elden çıkarılması veya elde tutulması sürecinde doğan ve kurumlar vergisinden istisna olan portföy kazançlarının bu kısmı için; bu kısım portföyün en az % 25’i hisse senetlerinden oluşması halinde öteden beri devam ettiği üzere Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre % 0 (Sıfır), aksi durumda ise % 10 oranında tevkifat yapılacaktır. Bu fon ve ortaklıklar tarafından, 01/01/2006 tarihinden itibaren alınacak hisse senetleri portföyün bu kısmına dahil edilemeyecek, bu tarihten sonra yapılacak hisse senetleri satışları da öncelikle portföyün 31/12/2005 tarihindeki mevcut kısmından yapılmış kabul edilecektir. Ancak, 31/12/2005 tarihinden önce ihraç edilmiş tahvil ve Hazine bonolarının elden çıkarılması veya elde tutulmasından elde edilen kazançlar, bu senetler tamamen itfa edilinceye kadar portföyün bu kısmında izlenecektir. Söz konusu fon ve ortaklıkların, 01/01/2006 tarihinden itibaren ihraç / iktisap edilen menkul kıymetlerin elden çıkarılması veya elde tutulması sonucu elde edilen ve kurumlar vergisinden istisna olan portföy kazançları üzerinden Geçici 67 nci madde kapsamında % 15 oranında tevkifat yapılması öngörülmüştür. Yasadaki tevkifat oranları 01.10.2006 tarihinden itibaren (0) a indirilmiştir. Dar mükellefiyete tabi yatırım fonlarının vergilendirilmesi 5281 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin 2 numaralı fıkrasının kaldırılmasından önce yurt dışındaki müşterilerine portföy yönetim hizmeti faaliyetinde bulunan dar mükellefiyete tabi yatırım fonları Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunu uygulamasında vergisel açıdan Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım fonu kabul edilmekte idi. Ancak bunların bu statüleri 01/01/2006 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere kaldırılmıştır.Bununla birlikte 31/12/2005 tarihinden önce ihraç edilen menkul kıymetlerle (hisse senetleri hariç) sınırlı olmak üzere bunların tamamen itfa edilip dolaşımdan kalktığı tarihe kadar, 31/12/2005 tarihinde portföylerinde bulunan hisse senetleri için ise bu senetlerin ilk defa elden çıkarıldığı tarihe kadar bu statüleri devam edecektir. Buna göre, 31/12/2005 tarihinden önce ihraç edilen tahvil ve hazine bonolarının, gerek bu tarih itibarıyla dar mükellef yatırım fonlarının portföylerinde bulunması, gerekse bu tarihten sonra portföye dahil edilmesi durumunda, bu kağıtların dolaşımdan kalktığı tarihe kadar; 31/12/2005 tarihinde portföylerinde bulunan hisse senetlerinin ilk defa elden çıkarıldığı tarihe kadar mezkur fonlarca elde edilen gelirler üzerinden Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifat yapılmayacak olup, vergilendirme 31/12/2005 tarihinde geçerli olan hükümlere göre yapılacaktır. Dolayısıyla, bu kurumlar portföylerindeki hisse senedi ağırlığına göre eskiden olduğu gibi Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre % 0 veya % 10 oranında vergilendirilmeye devam edilecektir. Geçiş dönemi için ve yalnızca vergilendirme bakımından fon statüleri devam ettirilen dar mükellefiyete tabi yatırım fonlarının, portföy yönetim şirketi statüsünde değerlendirilen portföylerine, 01/01/2006 tarihinden itibaren alınan hisse senetleri ile bu tarihten sonra ihraç edilecek menkul kıymetleri dahil edemeyecekler; bu fonlarca bu tarihten sonra yapılacak hisse senetleri satışları da öncelikle fon statüsünde değerlendirilen portföye 01/01/2006 tarihinden önce alınmış hisse senetlerinden yapılmış kabul edilecektir. 31/12/2005 tarihinden önce ihraç edilmiş tahvil ve Hazine bonolarının elden çıkarılması veya elde tutulmasından elde edilen kazançlar bakımından ise bu senetler tamamen itfa edilinceye kadar fon statüsünde değerlendirilen portföy kısmında izlenecektir. Dar mükellefiyete tabi yatırım fonlarının 01/01/2006 tarihinden sonra müşterileri adına alım satımını yapacakları 01/01/2006 tarihinden itibaren ihraç edilecek menkul kıymetler ile bu tarihten itibaren satın alacakları hisse senetleri doğrudan adına işlem yapılan müşteri tarafından alım-satımı yapılmış veya elde tutulmuş kabul edilecektir. Bu nedenle bunların alım satım ve elde bulundurulmasından elde edilen kazançlar için fon nezdinde stopaj sözkonusu olmayacaktır. 31/12/2005 tarihinden önce ihraç edilen menkul kıymetlerin, gerek bu tarih itibarıyla dar mükellef yatırım fonlarının portföylerinde bulunması, gerekse bu tarihten sonra portföye dahil edilmesi durumunda ise, bu kağıtların dolaşımdan kalktığı tarihe kadar mezkur fonlarca elde edilen gelirler üzerinden Geçici 67 nci madde kapsamında tevkifat yapılmayacaktır. SORU 3) a) G.M.S.İradı sahibinin Belediyeye sağlık ocağı yapımı için yaptığı bağışı kazancından İndirim konusu yapıp yapamayacağını, b) Serbest meslek faaliyetinde bulunmayan mimara mimarlık telif hakkına sahip olduğu bir yapı kompleksinin iç mekanı ile bir kısım dış mekanında değişiklik yapmak üzere, mal sahibi tarafından elif hakkının devralınması karşılığı 75.000-YTL ödeme yapılması halinde, elde edilen gelirin nasıl vergilendirileceğini , c) Serbest bölgede faaliyet gösteren şirkete verilen serbest meslek hizmetinin tevkifata tabi olup olmadığını, d) Bir ferdi işletmenin Limited Şirkete dönüştürmesi için mükellef tarafından Asliye Ticaret Mahkemesine ‘‘ özvarlık tespiti” yaptırılarak aktif ve pasifler yeni kurulan şirkete mahkemece tespit edilen değerler üzerinden ayni sermaye olarak konulmasını, e) Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından ihale edilip ödenen Bulgaristan’da Camii restorasyon inşaat işinden Tam mükellef kurum tarafından yapılan elde edilen Kurumlar Vergisi açısından durumunu, yürürlükteki Gelir ve/veya Kurumlar vergisi açısından değerlendiriniz?

a) 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Diğer İndirimler” başlıklı 89.maddesinin 5.bendinde; “genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdi ve ayni bağış ve yardımların tamamı”nın da gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden indirileceği hükmüne yer verilmiştir. Buna göre Belediyeye sağlık ocağı yapımı için yapılan bağış ve yardımların (harcamaların) herhangi bir sınırlamaya tabi olmaksızın vergi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi, mümkündür. b) 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde; “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almıştır. Öte yandan, 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 1.maddesinde, bu Kanuna göre eserin; sahibinin hususiyetini taşıyan ve aşağıdaki hükümler uyarınca ilim ve edebiyat, musiki, güzel sanatlar veya sinema eserleri sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulü olduğu hükme bağlanmış, aynı Kanunun 4.maddesinde ise, estetik değerlere sahip olan mimarlık eserleri, de fikir ve sanat eserleri arasında sayılmıştır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde kimlerin tevkifat yapacakları açıklanmış olup, söz konusu maddenin 2. bendinde, 18.madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden (2003/6577 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 01.01.2004 tarihinde yürürlüğe girmek üzere belirlenen oran) %17 oranında tevkifat yapılacağı, tevkifat uygulamasında serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının herhangi bir önemi bulunmadığı belirtilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, proje müellifi olunan yapının, 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 4. maddesine göre mimari eser niteliği taşıması şartı ile söz konusu proje ait telif hakkının satılması dolayısıyla elde edilecek gelir Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde yer alan istisnadan kapsamında değerlendirilecektir. Öte yandan, söz konusu telif hakkının aynı Kanun’un 94.maddesinin 1’nci fıkrasında sayılanlara satılması halinde , yapılacak ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılacak bunların dışındakilere satılması halinde ise gelir vergisi tevkifat yapılmayacaktır. c) 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu’nun 5084 sayılı Kanunun 9. maddesiyle eklenen Geçici 3. maddesinde; “Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibariyle bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin; a) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibariyle faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır. …………… b) Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31/12/2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır. ” hükümleri yer almaktadır. 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile gerçek ve tüzel kişilere sağlanan istisna hükümleri mükelleflerin vergisel yükümlülüklerini yerine getirmesine engel teşkil etmemektedir. Dolayısıyla serbest meslek faaliyetleri nedeniyle yapacakları ödemelerden 94. madde gereğince tevkifata tabi tutulması, kesilen vergilerin 98. madde uyarınca muhtasar beyannameyle beyan edilmesi gerekmektedir. Nitekim Kurumlar Vergisi Kanunu 85. Seri No.lu Tebliğinin “Tevkifat Uygulamaları” başlıklı 2.4. no’lu bölümünde; “Serbest bölgelerde faaliyette bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin, 06.02.2004 tarihinden sonra Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü ve Kurumlar Vergisi Kanununun 24 üncü maddesi kapsamına giren ödemeler üzerinden tevkif ettikleri vergileri, bağlı bulundukları vergi dairesine mükellefiyet tesis ettirerek sorumlu sıfatıyla beyan edip ödemeleri gerekmektedir. Örneğin, serbest bölgede faaliyet gösteren bir işletmenin yurtdışında mukim yabancı bir firmadan gayrimaddi hakkın kiralanması veya satın alınması dolayısıyla bu yabancı firmaya yapacağı ödemeler ile avukatlık hizmeti dolayısıyla avukatına yapacağı serbest meslek ödemeleri üzerinden anılan maddeler uyarınca tevkifat yapılacaktır.” açıklamaları yer almaktadır. d) Gelir Vergisi Yasasının konumuz ile ilgili olan Vergilendirilmeyecek Değer Artış Kazançları başlıklı 81. maddesi şu hükümleri taşımaktadır. “Aşağıdaki yazılı hallerde değer artışı kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez :

• Ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanunî mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine

devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadî kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması.

• Kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine

aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).

• Kollektif ve adi komandit şirketlerin bu maddenin (2) numaralı bendinde yazılı şartlar dahilinde

nev’i değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi (Kollektif ve adi komandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şirket haline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif ve adi komandit şirketlerin ortaklarının anonim şirketteki ortaklık paylarını gösteren hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.)” Yukarıdaki işlemde “Devir alan şirketin bilançosuna, devir olunan şahıs işletmesinin bilançosu aynen geçirilmesi” şartı ihlal edildiğinden İstisna uygulanması söz konusu olmayıp devirle ilgili olarak sermaye şirketine ayni sermaye olarak konulacak aktif kıymetler için mahkemece tayin edilecek bilirkişi tarafından biçilen değer ve ferdi işletmenin bilançosunda yer alan aktif kıymetlerin kayıtlı değeri arasındaki farkın, kâr ve zararın tespiti sırasında göz önünde bulundurulması gerekmektedir. Ferdi işletme sahipleri ise bu şekilde hesaplanan kazancı adlarına verecekleri yıllık gelir vergisi beyannamesinde ticari kazanç olarak beyan edeceklerdir. e) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “İstisnalar” başlıklı 5. maddesinin (h) bendinde (01/01/2006 tarihinden geçerli olmak üzere); Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançların kurumlar vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır. Yurt dışı inşaat taahhüt kazançlarının kurumlar vergisinden müstesna tutulabilmesi için gerekli şartlardan biri, işin yabancı bir ülkede yapılmış olmasıdır. İstisna uygulamasında gerekli diğer bir şart ise, yabancı bir ülkede yapılan inşaat taahhüt işinden elde edilen kazancın, Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilmiş olmasıdır. Türkiye’de kurumun genel netice hesaplarına aktardığı kazanç kısmı için istisna uygulanabilecektir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, ödemelerin Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından yapılmış olmasının vergileme açısından önemi bulunmamaktadır. Yurt dışında yapılan inşaat onarım işleri nedeniyle oluşan kar veya zarar Türk vergi mevzuatına göre değil, taahhüt işinin yapıldığı ülkenin vergi mevzuatına göre tespit edileceğinden ve ilgili ülke vergi mevzuatına göre elde edilen kazanç Türkiye’deki genel netice hesaplarına intikal ettirilmesi halinde, söz konusu Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-h maddesinde yer alan istisnadan faydalanacaktır. Bu durumda Ankaral Büyükşehir Belediyesi tarafından ihalesi yapılan Bulgaristan’daki Camii restorasyon inşaat işi nedeniyle yapılacak ödemeler üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu 15. madde uyarınca tevkifat da yapılmayacaktır. SORU 4) Kurumların ilişkili kişlerle yapacakları ,işlemlerde uygulayacakları fiyatların emsal fiyat esasına göre belirlenmesinin sebeplerini belirtiniz. Emsal fiyatın belirlenmesinde kullanılabilecek geleneksel ve diğer metodları sayınız. Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımının önlenmesi ve çıkabilecek ihtilafların çözümlenmesinde kullanılan diğer idari tedbir ve yöntemler nelerdir? Dünyadaki ve mevzuatımızdaki uygulamaları karşılaştırarak açıklayınız.

Emsallere uygunluk ilkesinin temel amacı, ilişkili kişiler arasındaki mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, söz konusu mal veya hizmet alım ya da satımı için aralarında ilişki bulunmayan kişiler arasında belirlenen fiyat veya bedele karşılaştırılabilir koşullar altında eşit olmasıdır. Kurumların ilişkili kişilerle yapacakları işlemlerde uygulayacakları fiyatların emsal fiyat esasına göre tespit edilmesinin sebepleri şunlardır:

• Birbirinden bağımsız işletmelerin aralarında yapacakları ticari işlemlerde ilişkin koşulları

piyasa tarafından belirlenir. İlişkili şirketler arasındaki işlemlerde ise piyasa koşullarının dikte ettiğinden çok farklı şekillerde ortaya çıkabilir. Böyle bir durumun ortaya çıkması ise birbirinden farklı ülkelerde bulunan ilişkili şirketler arasında cereyan eden işlemlerde vergileme hakkının ülkeler arasındaki paylaşım biçimini saptırıcı bir sonuç doğurabilir -Çokuluslu şirketlerin dünya ticaretindeki payları son 20 yıl boyunca dramatik biçimde artmıştır. Bu durum ülkelerin vergi tabanlarında meydana getirebileceği saptırıcı etkiyi önemli boyutlara ulaştırmıştır. Vergi idarelerinin transfer fiyatlandırması yoluyla vargi matrahını düşük oranda vergi uygulayan ülkelere kaydırması sorununa çözüm bulması gerekli hale gelmiştir.

• Çok uluslu şirketlerin gerek sayıca gerekse işlem hacmi itibarıyla önemlerinin artması

bizatihi bu şirketler açısından da sorunlar yaratmıştır. Yasaların ülkeden ülkeye değişmesi çok uluslu şirketler açısından uyum maliyetlerini yükselttiği gibi, çifte vergilendirmeye muhatap olma riskini artırmış, işletmelerim politika tespiti açısından geleceğe yönelik isabetli tahminler yapmalarını güçleştirmiştir.

• Kaynak esasına göre vergilemede her ülke kendi hükümranlık alanında doğan geliri

vergilemekte, bunu yaparken grup içindeki her bir işletmeyi ayrı bir kişilik veya vergi objesi olarak kabul etmektedir . Bu koşullarda sağlıklı ve hakkaniyete uygun bir vergileme için ilişkili şirketler arasında cereyan eden işlemlerde oluşan fiyatın ilişkili olmayanlar arasında cereyan eden işlemlerdeki gibi piyasa koşullarına göre belirlenmesi zorunludur. Emsal fiyatın belirlenmesinde kullanılan geleneksel metodlar: karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, maliyet artı yöntemi ve yeniden satış yöntemidir. Diğer yöntemler ise kar bölüşüm yöntemi ve net kar marjı yöntemleridir. Transfer fiyatlandırmasına ilişkin sorunların önlenmesi ve çözümlenmesinde kullanılan diğer idari tedbir ve yöntemler şu şekilde sıralanabilir: -vergi incelemesi, -ispat yükünün mükellefe kaydırılmasına ilişkin düzenlemeler, -emsallere uygun olmayan fiyatlandırma uygulamalarına yönelik caydırıcı ceza lar,

• eş zamanlı vergi incelemeleri (ülkeler arasında),

-ilgili ülkeler arasında karşılıklı anlaşma,

• vergi idaresi tarafından fiyat belirlenmesine ilişkin kurallar konulması
• idare ve mükellef arasında peşin fiyatlandırma anlaşması .

8