2012/1 YMM Gelir Üzerinden Alınan Vergiler Soruları ve Çözümleri

• 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK)’nun 3/2. maddesinde dar mükellef kurum, kanunî ve iş

merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayan kurum olarak tanımlanmıştır. Yine aynı fıkrada dar mükellef kurumların sadece “Türkiye'de elde ettikleri kazançları” üzerinden vergilendirilecekleri hüküm altına alınmıştır. Madde metninden de anlaşılacağı üzere bir kurumun dar mükellefiyete tabi olabilmesi için bu kurumun “kanuni ve iş merkezi”nin aynı anda yurt dışında olması şarttır. Madde metninde zikredilen kanuni merkezden maksat; vergiye tabi kurumların kuruluş kanunlarında, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezdir. İş merkezi ise, iş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezdir. Bu yasal açıklamalar ışığında Japonya mukimi TOKOYOŞİ A.Ş.’nin ülkemizde açmış olduğu şube işyeri “dar mükellef kurum” sıfatını kazanmaktadır. 5520 sayılı KVK’nın 22/1. maddesine göre dar mükellef bir kurumun Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci vasıtasıyla elde ettiği her türlü kazanç ve irat “ticari kazanç” niteliğinde olmaktadır. Dar mükellef kurumun bir işyeri veya daimi temsilci vasıtasıyla elde ettiği bu kazançlar ise, yine aynı madde hükmü gereğince, tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümlere yani “ticari kazanç” hükümlerine göre tespit edilecektir. Dolayısıyla da söz konusu kazançların elde edilmesinde “tahakkuk esası” geçerli olmaktadır. Burada dikkati çeken husus Türkiye’deki “zirai ve mesleki işletmelerden” kazanç elde eden dar mükellef kurumların safi kurum kazançlarının GVK’nın “zirai ve mesleki kazanç” hükümlerine göre değil de yine “ticari kazanç” hükümlerine göre tespit edileceğidir. Zira KVK’nın 22/1. madde hükmü Türkiye’de (ister ticari ister zirai ister mesleki ister sınaî nitelikte olsun) herhangi bir işyerinin veya daimi temsilcinin varlığı halinde vergilemenin, tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümlere yani “ticari kazanç” hükümlerine göre yapılacağını açık bir şekilde işaret etmektedir. Bu yasal düzenlemelere göre dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş.’nin ülkemizde bir işyeri aracılığıyla gerçekleştirmiş olduğu proje çizimi faaliyeti özünde “serbest meslek faaliyeti” olmasına karşın bu faaliyet sonucu elde edilen kurum kazancı “ticari kazanç” hüviyeti kazanmakta ve bu kazanç türünün sahip olduğu esaslara göre vergilendirilmesi gerekmektedir. 5520 sayılı KVK’nın 22/2. maddesinde “dar mükellefiyete tâbi kurumların ticarî veya ziraî kazançlar dışında kalan kazanç ve iratlarının Türkiye'de yapılmakta olan ticarî veya ziraî faaliyet kapsamında elde edilmesi halinde, kurum kazancı bu maddenin birinci fıkrasına göre tespit edilir” hükmüne yer verilmiştir. Bu düzenlemeye göre; dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş.’nin ticari işletmesinin aktifine kayıtlı bağımsız bölümü kiralaması karşılığında elde ettiği GMSİ “ticari kazanç” sıfatını kazanmaktadır. TOKOYOŞİ A.Ş.’nin elde etmiş kazançların tespitinde tahakkuk esası geçerli olacağından kira gelirinin tamamını gelirlerine intikal ettirecektir. Dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş.’nin İstanbul’daki işyeri aracılığıyla elde ettiği kurum kazançları(ticari kazançları) nedeniyle, 5520 sayılı KVK’nın 22/1, 24 ve 30/9. maddeleri uyarınca, 01-25 Nisan/2012 döneminde yıllık kurumlar vergisi beyannamesi vermek zorundadır. 5520 sayılı KVK’nın 30. maddesinde “dar mükellef kurumlara yapılan serbest meslek kazancı ödemeleri ile GMSİ ödemeleri üzerinden %20 oranında kurumlar vergisi stopajı yapılacağı” hüküm altına alınmıştır. 1 seri no.lu KVK Genel Tebliği’nde ise “Dar mükellefiyete tabi kurumların, Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci bulundurmak suretiyle yaptıkları ticari ve zirai faaliyet kapsamında, bu işyerleri veya daimi temsilcileri vasıtasıyla elde ettikleri serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları ve menkul sermaye iratları üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır” düzenlemesine yer verilmiştir. Bu düzenlemelere göre; dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş.’nin İstanbul’daki işyeri aracılığıyla yürüttüğü serbest meslek ve kiralama hizmetleri neticesinde elde ettiği kazanç ve iratları üzerinden vergi kesintisi yapılmayacaktır. 5520 sayılı KVK’nın 30. maddesinde “Ticarî veya ziraî kazanca dâhil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır” hükmüne yer verilmiştir. Dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş. tarafından geliştirilen ve patenti alınmış bulunan içten yanmalı motorlarda turbo sistem uygulamasını sağlayan projenin 500.000 TL’lik bedeli ticari kazanca dâhil olmasın rağmen söz konusu tutar üzerinden tam mükellef (Z) A.Ş. tarafından %20 oranında vergi kesintisi yapılacaktır. 5520 sayılı KVK’nın 30/6. maddesinde “Yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktardıkları tutar üzerinden, kurum bünyesinde % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılır” hükmü yer almaktadır. Buna göre dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş.’nin, ana merkeze aktarılan 2011 yılı kurum kazancı üzerinden 30.04.2012 itibarıyla, %15 oranında vergi kesintisi yapması ve bu kesintiyi muhtasar beyanname ile beyan etmesi gerekmektedir. 5520 sayılı KVK’nın 22/3-b maddesinde “Ana merkezin veya Türkiye dışındaki şubelerin genel yönetim giderlerine veya zararlarına katılmak üzere ayrılan payların indirim konusu yapılamayacağı” hüküm altına alınmıştır. Bu yasal düzenleme uyarınca dar mükellef kurum tarafından 30.11.2011 tarihinde ana merkeze aktarılan “genel yönetim giderine katılma payı” 2011 yılı kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacak olup kanunen kabul edilmeyen giderlere atılması gerekmektedir.

• 193 sayılı GVK’nın 3. maddesinde “Türkiye’de yerleşmiş gerçek kişilerin tam mükellef olduğu ve bu

nedenle bu tür gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilecekleri” hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanun’un 4. maddesinde de “İkametgâhı Türkiye'de bulunanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanların ülkemizde yerleşmiş sayılacağı yani tam mükellef olacağı” hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanun’un 5. maddesinde ise “Belli ve geçici görev veya iş için Türkiye’ye gelen yabancıların ülkemizde altı aydan fazla kalsalar dahi Türkiye’de yerleşmiş sayılmayacakları yani dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeye devam edilecekleri” hüküm altına alınmıştır. Bu yasal açıklamalara göre; 5 adet mühendis Türkiye’de devamlı olarak 6 aydan fazla kalmış olmalarına rağmen belli ve geçici bir görev için geldiklerinden dolayı yine dar mükellefiyet esasında vergilendirilmeye devam edilecektir. 193 sayılı GVK’nın 7. maddesinde “Hizmetin Türkiye'de ifa edilmiş veya edilmekte olması veya Türkiye'de değerlendirilmesi karşılığında alınan ücretlerin Türkiye’de elde edilmiş ücret olduğu” hüküm altına alınmıştır. Bu bağlamda söz konusu mühendislerin gerek ana merkezden ve gerekse şube işyerinden aldıkları ücretler Türkiye’de elde edilmiş ücrettir ve bu nedenle gelir vergisine tabiidir. Zira her iki durumda da hizmet Türkiye’de ifa edilmektedir. Ancak ana merkezin kazançları üzerinden döviz olarak ödenen ücretler 193 sayılı GVK’nın 23/14. maddesi uyarınca GVK’dan istisna tutulduğundan bu kazançlar üzerinden gelir vergisi ödenmeyecektir. Zira anılan maddede “Kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler gelir vergisinden istisnadır” hükmüne yer verilmiştir. Bu nedenle toplam Türkiye’de elde edilmiş bulunan 50.000 Yen tutarındaki ücret geliri vergi dışı kalmaktadır. Söz konusu ücret gideri ana merkeze ait olduğundan Türkiye’deki şube işyeri bu ücretleri gider olarak kayıtlarına intikal ettirilemez ve kurum kazancından indiremez. Şube işyeri hasılatı üzerinden elde edilen ücretler ise gelir vergisine tabiidir. Dar mükellef TOKOYOŞİ A.Ş. yapmış olduğu toplam 200.000 TL tutarındaki brüt ücret ödemesi üzerinden gelir vergisi kesintisi yaparak muhtasar beyannameyle beyan edecektir. 193 sayılı GVK’nın 86/2. maddesinde de “Tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler için yıllık beyanname verilmeyeceği; diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu ücretlerin beyannameye dâhil edilmeyeceği” hüküm altına alınmıştır. Buna göre; mühendislerin İstanbul’daki şube işyerinden elde ettikleri ücret gelirleri için herhangi bir beyanname vermelerine gerek bulunmamaktadır. Kurumun yapacağı stopaj nihai vergilendirme yerine geçecektir. Başmühendisin ikametine bedelsiz olarak tahsis edilen konut nedeniyle başmühendis ücret geliri elde etmiştir ve bu ücret geliri üzerinden gelir vergisi stopajı yapılması gerekir. Ancak 100 metrekareye kadar olan konut tahsisleri G.V.K. 23/9 maddesinde gelir vergisinden müstesna tutulmuştur. Buna göre geri kalan 100 metrekareye isabet eden toplam 8.000 TL tutarındaki net menfaat üzerinden mükellef kurumca stopaj yapılması gerekmektedir. %20 stopaj oranına göre brüt menfaat 10.000 TL olmaktadır. Tevkif suretiyle kesilerek beyan edilecek ve aynı zamanda mükellef kurumca işgücü gideri olarak dikkate alınacak tutar 2.000 TL olmaktadır. 8.000 TL tutarındaki menfaat temininin amortisman yoluyla giderleştirilmesi nedeniyle bir daha gider yazılması mümkün değildir. 3. PROJE ÇİZİM HASILATI 2.000.000 GAYRİMADDİ HAK SATIŞ KAZANCI 500.000 KİRA GELİRİ 16.000 TOPLAM HASILAT 2.516.000 AMORTİSMAN GİDERİ 20.000 ÇEŞİTLİ GİDERLER 250.000 BAKIM ONARIM GİDERLERİ 5.000 İŞÇİLİK GİDERİ 202.000 GENEL YÖNETİM GİDERİNE KATILMA PAYI(K.K.E.G.) 200.000 TOPLAM GİDERLER 677.000 TİCARİ BİLANÇO KARI 1.839.000 K.K.E.G. 200.000 SAFİ KURUM KAZANCI(KURUMLAR VERGİSİ MATRAHI) 2.039.000 HESAPLANAN K. V. 407.800 KESİNTİ YOLUYLA ÖDENEN VERGİLER TOPLAMI (500.000*0,20) 100.000 ÖDENECEK K.V. 307.800 Mükellef kurum 30.04.2012 tarihi itibariyle ana merkeze aktardığı (2.039.000-407.800=) 1.631.200TL üzerinden 0,15 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yaparak 244.680 TL yi muhtasar beyanname ile beyanda edecektir.

a)Transfer Fiyatlandırması - Örtülü Sermaye 1- Transfer Fiyatlandırması ve Hesabı K.V.K. nun 13. Maddesinin 1. fıkrası kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmasını halinde, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağını, ödünç para alınması ve verilmesi işlemlerinin de her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceğini hüküm altına almıştır. Aynı maddenin 3. Fıkrası emsallere uygunluk ilkesini, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olması olarak tanımlamıştır. Emsallere uygun fiyat ve bedele ulaşmak için K.V.K. 13. Maddesinde yer verilen yöntemlerden en uygun olanının seçilmesinde, mükellefin ilişkisiz kişilerle yaptığı işlemlerde kullandığı fiyat veya bedellerden iç emsal olarak kullanılabilinecek varsa o öncelikle kullanılacaktır. Bu açıklamamız doğrultusunda, herhangi bir ortaklık ilişkisi bulunmayan L bankasından alınan krediye uygulanan faiz oranının iç emsal olarak kullanılarak, ortaklardan yapılan borçlanmalara uygulanan faiz oranlarının emsallere uygun olup olmadığı değerlendirmesi yapılabilir. L bankasından 2011 yılında kullanılan kredi karşılığı banka tarafından yıllık % 10 faiz oranı üzerinden kredilendirme yapılmıştır. Bu faiz oranı üzerinden ortaklardan yapılan borçlanmaların değerlendirilmesi sonucunda, ortak Bay A’dan ve ortak Bay C’den yapılan borçlanmaların emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak % 40 ve % 20 faiz oranı ile yapıldığı tespit edilmektedir. Emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen faiz oranları üzerinden ödenen faizin, emsalin üzerindeki kısmı ortak Bay A ve ortak Bay C’ye transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmıştır. Emsallere Transfer Ortağa Ödenen Uygunluk İlkesine Fiyatlandırması Ortak Adı Borç Tutarı Faiz Tutarı Göre Hesaplanan Yoluyla Dağıtılan Faiz Tutarı Kar Payı Tutarı Ortak Bay A 150.000 60.000 15.000 45.000 Ortak Bay C 200.000 40.000 20.000 20.000 2- Örtülü Sermaye ve Hesabı Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır. Ana faaliyet konusuna uygun olarak faaliyette bulunan ve ortak veya ortakla ilişkili kişi sayılan banka veya benzeri kredi kurumlarından yapılan borçlanmalar % 50 oranında dikkate alınır. Kurumların ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin sağladığı gayrinakdî teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar ile kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin, banka ve finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin ederek aynı şartlarla kısmen veya tamamen kullandırdığı borçlanmalar örtülü sermaye sayılmamaktadır. Öz sermaye, kurumun Vergi Usul Kanunu uyarınca tespit edilmiş hesap dönemi başındaki öz sermayesidir. Ortak B’nin göstermiş olduğu arsa teminatı karşılığı yapılan borçlanma ile Ortak Z A.Ş.’nin T bankasından temin ederek aynı şartlarla tamamen kullandırdığı borçlanma örtülü sermaye sayılmamaktadır. Aynı zamanda, ortak K bankasından alınan kredinin yarısının örtülü sermaye hesaplanmasında dikkate alınması gerekmektedir. Örtülü sermaye hesaplanmasında dikkate alınacak toplam borç, Ortak Bay A’den alınan borç, Ortak Bay B nakdi olarak alınan borç, Ortak Bay C’den alınan borç ve K bankasından alınan kredinin yarısından oluşacaktır. Toplam Borç= 150.000+100.000+200.000+700.000/2= 800.000 TL Toplam Faiz= 15.000()+10.000+20.000()+35.000=80.000 TL (*)Ortak Bay A ve B’nin emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak uyguladıkları faizlerin, emsal oranın üzerindeki kısımlarının tranfer fiyatlandırması hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi gerektiğinden örtülü sermaye uygulamasında dikkate alınmaması gerekmektedir. Örtülü Sermaye= 800.000-(100.000x3)= 500.000 TL Her bir ortağa isabet eden örtülü sermaye tutarı aşağıdaki formül yardımıyla hesaplanabilir. Ortağın Verdiği Borç Tutarı Her Bir Ortağa İsabet Eden Örtülü Sermaye = Ö.S. Hesabında Dikkate Alınan x Örtülü Sermaye Tutarı Tutarı Toplam Borç Bay A’ya isabet eden Ö.S. ((150.000/800.000)x500.000) = 93.750 TL Bay B’ye isabet eden Ö.S. ((100.000/800.000)x500.000) = 62.500 TL Bay C’ye isabet eden Ö.S. ((200.000/800.000)x500.000) = 125.000 TL K Bankasına isabet eden Ö.S. ((350.000/800.000)x500.000) = 218.750 TL K.K.E.G. olarak dikkate alınacak faiz tutarı; Örtülü Sermaye Tutarı K.K.E.G. = x Toplam Faiz Toplam Borç 500.000 K.K.E.G. = x 80.000 800.000 K.K.E.G. = 50.000 TL Her bir ortak nezdinde örtülü sermaye üzerinden ödenen faizler aşağıdaki gibidir. Bay A’ya Ö.S. Üzerinden Ödenen Faiz ((93.750/150.000)x15.000) = 9.375,00 TL Bay B’ye Ö.S. Üzerinden Ödenen Faiz ((62.500 /100.000)x10.000) = 6.250,00 TL Bay C’ye Ö.S. Üzerinden Ödenen Faiz ((125.000/200.000)x20.000) = 12.500,00 TL K Bankasına Ö.S. Üzerinden Ödenen Faiz ((218.750/350.000)x35.000) = 21.875,00 TL b) Her bir ortağa dağıtılan kar payı ve tevkifat matrahı aşağıdaki gibidir. -Ortak Bay A’ya hem örtülü sermaye üzerinden hem de transfer fiyatlandırması yoluyla kar dağıtımında bulunulmuştur. Ortağa dağıtılan kar payının net olması nedeniyle brütleştirilmek suretiyle tevkifat matrahının tespiti gerekmektedir. Toplam Dağıtılan Kar Payı: 45.000+9.375 = 54.375,00 Tevkifat Matrahı: 54.375,00/0,85= 63.970,59 Ortak Bay A’nın elde etmiş olduğu kar payının yarısı G.V.K. nun 22/2 maddesi gereğince istisnadır. İstisna dışında kalan tutar G.V.K. 86/1-c maddesinde belirtilen beyan sınırını geçtiğinden beyan edilir. Beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden tevkif suretiyle kesilen verginin tamamı mahsup edilir.

• Dar mükellef ortak Bay B’ye örtülü sermaye üzerinden kar dağıtımında bulunulmuştur. Ortağa

dağıtılan kar payının net olması nedeniyle brütleştirilmek suretiyle tevkifat matrahının tespiti gerekmektedir. Toplam Dağıtılan Kar Payı: 6.250,00 TL Tevkifat Matrahı: 6.250,00/0,85= 7.352,94 TL Ortak Bay B dar mükellef olması nedeniyle tevkif suretiyle vergilendirilmiş menkul sermaye iradları için G.V.K. nun 86/2 maddesi gereğince beyanname vermez. Kar payı üzerinden tevkif suretiyle kesilen vergisi nihai vergidir.

• Ortak Bay C’ye hem örtülü sermaye üzerinden hem de transfer fiyatlandırması yoluyla kar dağıtımında

bulunulmuştur. Ortağa dağıtılan kar payının net olması nedeniyle brütleştirilmek suretiyle tevkifat matrahının tespiti gerekmektedir. Toplam Dağıtılan Kar Payı: 20.000+12.500 = 32.500,00 Tevkifat Matrahı: 32,500/0,85= 38.235,29 Ortak Bay C’nin elde etmiş olduğu kar payının yarısı G.V.K. nun 22/2 maddesi gereğince istisnadır. İstisna dışında kalan tutar G.V.K. 86/1-c maddesinde belirtilen beyan sınırını geçmediğinden beyan edilmez. Kar payı üzerinden tevkif suretiyle kesilen vergisi nihai vergidir. Ortak K bankası tam mükellef kurum olduğu için stopaj yapılmaz. Bu tutar iştirak kazancı olarak beyannameye dahil edilir ve iştirak kazancı istisnasından yararlanır.

a) K.V.K. na göre kooperatiflerde muafiyet Tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş görülmesine (Yapı kooperatiflerinin kendilerine ait arsalarını kat karşılığı vererek her bir hisse için bir iş yeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılmaz.) ilişkin hükümler bulunup, bu hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın bitim tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya K.V.K.n 13 üncü maddesine göre bunlarla ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olan yapı kooperatifleri. b) Tasfiye memurlarının sorumluluğu Tasfiye memurları, kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergiler ve diğer itirazlı tarhiyatlar için, 9/6/1932 tarihli ve 2004 sayılı İcra ve İflas Kanununun 207 nci maddesine uygun bir karşılık ayırmadan aynı Kanunun 206 ncı maddesinin dördüncü sırasında yazılı alacaklılara ödeme ve ortaklara paylaştırma yapamazlar. Aksi takdirde bu vergilerin asıl ve zamları ile vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar. a) Yukarıda belirtilen vergiler ile sekizinci fıkra uyarınca tasfiye işlemlerinin incelenmesi sonucu tarh edilecek vergilerin asılları ve zamları, tasfiye sırasında dağıtım, devir, iade veya satış gibi yollarla kendisine bir iktisadî kıymet aktarılan ya da tasfiye kalanı üzerinden kendisine paylaştırma yapılan ortaklardan da aranabilir. Ortaklardan tahsil edilmiş olan vergi asılları için ayrıca tasfiye memurlarına başvurulmaz. b) Tasfiye memurları, bu madde gereğince ödedikleri vergilerin asıllarından dolayı, yukarıda belirtilen yollarla kendisine bir iktisadî kıymet aktarılan veya tasfiye kalanından pay alan ortaklara ya da ortakların aldıkları bu değerler vergileri karşılamaya yetmezse İcra ve İflas Kanununun 207 nci maddesine uygun oranlar dahilinde aynı Kanunun 206 ncı maddesinin dördüncü sırasında yazılı alacaklarını tamamen veya kısmen tahsil eden alacaklılara rücu edebilirler. c) Serbest Meslek Kazançlarında İstisna Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızî olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur. d) Vergilendirilmeyecek değer artış kazançları Aşağıdaki yazılı hallerde değer artışı kazancı hesaplanmaz ve vergilendirilmez :

• Ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanunî mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine

devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadî kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması.

• Kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif

ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).

• Kollektif ve adi komandit şirketlerin bu maddenin (2) numaralı bendinde yazılı şartlar dahilinde nev'i

değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi (Kollektif ve adi komandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şirket haline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif ve adi komandit şirketlerin ortaklarının anonim şirketteki ortaklık paylarını gösteren hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).

Tam mükellef gerçek kişilerce yıllık beyannameye dahil edilmeyecek gelir unsurları aşağıdaki gibidir.

• Gerçek usulde vergilendirilmeyen zirai kazançlar.
• Gelir Vergisi Kanununun Geçici 67. maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi tutulmuş olan ;
• Mevduat faizleri
• Özel Finans Kurumlarınca (Katılım Bankaları) kar ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kar payları
• Repo Kazançları
• 01.01.2006 tarihinden sonra ihraç edilmiş veya iktisap edilmiş menkul kıymetler ve diğer sermaye piyasası

araçlarının elden çıkarılmasından elde edilen ve Geçici 67. madde kapsamında tevkifata tabi tutulan değer artış kazançları,

• 01.01.2006 tarihinden sonra iktisap edilen tam mükellef kurumlara ait olan, İstanbul Menkul Kıymetler

Borsasında işlem gören ve bir yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen kazançlar

• 01.01.2006 tarihinden önce iktisap olunan yatırım fonu katılma belgelerinden elde edilen kar payları ve

elden çıkarılmasından elde edilen kazançlar

• 07/10/2001 tarihinden itibaren düzenlenen şahıs sigorta poliçeleri dolayısıyla elde edilen menkul sermaye

iratları.

• Kurumların 31/12/1998 ve daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde ettikleri kazançların

dağıtımı dolayısıyla elde edilen kar payları.

• Kurumların karlarını sermayeye eklemek suretiyle gerçekleştirdikleri kar dağıtım işlemleri sonucunda elde

edilen kar payları.

• Kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı.
• Toplamı 1.170 TL aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul

sermaye iratları.

• Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler.
• Gelir Vergisi Kanununun Geçici 68. maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi tutulmuş olan jokeylerin,

jokey yamaklarının ve antrenörlerin ücretleri,

• Gelir Vergisi Kanununun Geçici 72. maddesi kapsamında vergi kesintisine tabi tutulmuş olan sporculara

yapılan ücret ve ücret sayılan ödemeler,

• Birden fazla işverenden alınan ve birden sonraki işverenden alınanların toplamı 23.000 TL'nı aşmayan

tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler

• Tevkif suretiyle vergilendirilmiş ve toplamı 23.000 TL'nı aşmayan gayrimenkul ve menkul sermaye iratları
• 10/2/2005 tarihli ve 5300 sayılı Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün

senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar,