2012/2 YMM Gelir Üzerinden Alınan Vergiler Soruları ve Çözümleri

1- Gelir Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinde tam mükelleflerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirileceği hükmüne yer verilmiştir. Aynı maddenin 2. bendinde, merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısiyle yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşlarının tam mükellef olduğu hususu hüküm altına alınmıştır. Bu madde hükümleri çerçevesinde Bay (X)’in tam mükellefiyet esasında vergilendirilmesi gerekmektedir. 2- Bay (X)’in 2011 takvim yılında elde ettiği gelirlere ilişkin değerlendirmeler: a. G.V.K.'nun 86. maddesi, tek işverenden alınan ve tevkif suretiyle vergilendirilen ücretler için yıllık beyanname verilmeyeceğini ve diğer gelirler nedeniyle beyanname verilmesi durumunda bu gelirin beyannameye intikal ettirilmeyeceğini hükme bağlamıştır. Bu hüküm doğrultusunda Bay (X), tek işverenden aldığı ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret gelirini beyan etmeyecektir. b. G.V.K.'nun 3/2. fıkrası; merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısiyle yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşlarının, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısiyle Gelir Vergisi'ne veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunmaları halinde mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmeyeceği hükme bağlamıştır. Bu madde hükmü doğrultusunda Bay (X)’in İngiltere'de elde etmiş olduğu mevduat faizi üzerinden Gelir Vergisi alınması nedeniyle bu geliri Türkiye’de vergilendirilmeyecektir. c. G.V.K.'nun 85. maddesi; ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde edilen kazanç ve iratlar için Gelir Vergisi Kanunu’nda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verileceğini, aynı kanunun

• maddesi ise bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 600 milyon lirayı (278 Seri No'lu Gelir Vergisi

Genel Tebliği ile 2011 yılı için 1.170 TL) aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarının beyan edilmeyeceğini hükme bağlamıştır. Bu nedenle Bay (X) (6.000€x2=) 12.000 TL işyeri kira gelirinin götürü gider düşüldükten sonraki kısmını beyan edecektir. Bay (X) yurtdışında ödediği (1.200€x2=) 2.400 TL vergiyi, yurtdışında elde edilen iradın toplam matrah içindeki payını dikkate alarak hesaplanan gelir vergisinden mahsup edecektir. Beyana tabi işyeri kira geliri= 12.000-(12.000x0,25)= 9.000 TL d. G.V.K.'nun 21. maddesi binaların mesken olarak kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde elde edilen hasılatın 1.500.000.000 (278 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2011 yılı için 2.800 TL ) lirası gelir vergisinden müstesna olduğunu hüküm altına almıştır. Bay (X) konut kira gelirinin istisna dışında kalan ve götürü gideri düşüldükten sonraki kısmını beyan edecektir. Beyana tabi konut kira geliri: 20.000-2.800=17.200-(17.200x0,25)= 12.900 TL e. G.V.K.'nun geçici 67/9 maddesi 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan her nevi tahvilin elde tutulması suretiyle sağlanan gelirlerin vergilendirilmesinde geçici 67. madde hükümlerinin uygulanmayacağını; bu gelirlerin vergilendirilmesinde, 31.12.2005 tarihi itibarıyla geçerli olan hükümlerin uygulanacağını düzenlemiştir. 31.12.2005 tarihinde geçerli olan hükümler ise devlet tahvillerinden elde edilen menkul sermaye iradlarına G.V.K.'nun 94/7. maddesine göre tevkifat uygulanacağını, G.V.K.'nun 76 maddesinde yer alan indirim oranı uygulandıktan sonra kalan tutarın G.V.K.'nun 86/1-c maddesi kapsamında tespit edilen beyan sınırını aşaması(23.000 TL) durumunda beyan edileceğini düzenlemektedir. Konu ile ilgili 280 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile yapılan açıklamalarda, 2011 takvim yılında elde edilen 1/1/2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan her nevi tahvillerden sağlanan gelirlerin indirim oranının birden büyük olması dolayısıyla beyan edilmeyeceği düzenlenmiştir. Bu hususlar doğrultusunda Bay (X) tarafından 2011 yılında elde edilen devlet tahvili faiz gelirleri beyan etmeyecektir. Tevkif suretiyle kesilen vergi nihai vergi olacaktır. f. G.V.K.'nun 18. maddesi kanuni mirasçıların elde etmiş olduğu telif haklarının satışından elde edilen kazancın istisna olduğunu düzenlemiş, ancak bu istisnanın G.V.K.'nun 94. maddesi kapsamında tevkif suretiyle ödenecek vergiye etkisi olmadığı hususuna yer vermiştir. Medeni Kanun’un 500. maddesi evlatlılığın, evlat edinene kan hısmı gibi mirasçı olduğunu düzenlemiştir. Bu hususlar doğrultusunda Bay (X) kanuni mirasçı olması nedeniyle istisnadan faydalanacak, tevkif suretiyle kesilen vergi nihai vergi olacaktır. g. G.V.K.'nun geçici 67/9. maddesi 01.01.2006 tarihinden önce ihraç edilmiş olan her nevi tahvilin elden çıkarılması suretiyle sağlanan gelirlerin vergilendirilmesinde geçici 67. madde hükümlerinin uygulanmayacağını; bu gelirlerin vergilendirilmesinde, 31.12.2005 tarihi itibarıyla geçerli olan hükümlerin uygulanacağını düzenlemiştir. 31.12.2005 tarihinde geçerli olan hükümler ise devlet tahvillerinin elden çıkarılmasından elde edilen değer artış kazançlarının tespitinde % 10’luk sınıra bakılmaksızın endeksleme yapılmasını ve istisnadan faydalanılmasını düzenlemektedir. Bu hükümler çerçevesinde Bay (X) elde ettiği değer artış kazancının tespitinde % 10’luk sınıra bağlı kalmaksızın endeksleme yapacak, endeksleme sonrası doğan kazanca 19.000 TL istisna uygulayacaktır. Endekslenmiş 108 x 100.000 = 108.000 Tutar 100 Değer Artış Kazancı= Satış Hasılatı – Endekslenmiş Tutar Değer Artış Kazancı=120.000 TL-108.000 TL Değer Artış Kazancı= 12.000 TL Hesaplanan değer artış kazancı 2011 takvim yılı için geçerli olan 19.000 TL istisna tutarından düşük olduğundan Bay (X)’in 2011 yılında beyan edeceği değer artış kazancı bulunmamaktadır. h. G.V.K.'nun geçici 67/1. fıkrası, bankalar ve aracı kurumların alım satımına aracılık ettikleri menkul kıymetler ile diğer sermaye piyasası araçlarının alış ve satış bedelleri arasındaki fark üzerinden tevkifat yapağını, aynı maddenin 7. fıkrası birinci fıkra kapsamında tevkifata tabi tutulan kazançların gerçek kişilerce yıllık ve münferit beyanname ile beyan edilmeyeceğini, diğer gelirleri nedeniyle beyanname verilmesi durumunda bu gelirlerin beyannameye dahil edilmeyeceğini hüküm altına almıştır. Bu hükümler çerçevesinde Bay (X), 2007 yılında ihraç olunan devlet tahvillerinden elde etmiş olduğu değer artış kazancını beyan etmeyecek olup, tevkif suretiyle kesilmiş vergisi nihai vergi olacaktır. 3- Bay (X)’in beyan etmesi gereken gelir vergisi matrahı ve ödemesi gereken gelir vergisi aşağıdaki gibidir. Yurtdışı İşyeri Kira Geliri 9.000,00 Mesken Kira Geliri 12.900,00 Kar 21.900,00 Bireysel Emeklilik Sistemine ödenen Primler() - Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakfa yapılan bağış() 1.095,00 (21.900x0,05= Gelir Vergisi Matrahı 20.805,00 Hesaplanan Gelir Vergisi 3.691,00 Yabancı Ülkelerde Ödenen Vergiler Mahsubu Gereken Tutar 1.516,85 ((9.000/21.900)x3.691) Ödenmesi Gereken Gelir Vergisi 2.174,15 () G.V.K.'nun 89/1. maddesi bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının beyan edilen gelirin % 10'unu ve asgarî ücretin yıllık tutarını aşmamak, sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim ve katkı tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla beyan edilen gelirden indirilebileceğini düzenlemiştir. Bay (X)’in bireysel emeklilik sistemine ödemiş olduğu toplam 8.800 TL’nin primin 4.800 TL sı ücretin safi tutarının tespitinde indirim konusu yapılmış, 4.000 TL’sı merkezi İngiltere de bulunan bireysel emeklilik sistemine ödenmiştir. Şartların sağlanmaması nedeniyle bireysel emeklilik sistemine ödenen primlerin beyannamede indirim konusu yapılması mümkün değildir. () G.V.K.'nun 89/1. maddesi genel ve özel bütçeli kamu idareleri, il özel idareleri, belediyeler, köyler ile kamu yararına çalışan dernekler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yıllık toplamı beyan edilecek gelirin % 5'ini (kalkınmada öncelikli yöreler için % 10'unu) aşmamak üzere, makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların beyan edilen gelirden indirilebileceğini düzenlemiştir. Bay (X)’in beyannamede indirim konusu yapabileceği bağış tutarı (21.900x0,05=) 1.095 TL’dir. Geriye kalan 905 TL bağışı indirim konusu yapamaz.

• Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde;

“Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.” hükümleri yer almaktadır. Diğer yandan kanunun 65. maddesinde “Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmıyan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.” hükümleri ile 66. maddesinde de “Serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır. Serbest meslek faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılması bu vasfı değiştirmez.” hükümlerine yer verilmiştir. Yine kanunun 82. maddesinde serbest meslek kazancının arızi sayılması için faaliyete konu işin devamlılık arz edecek şekilde yapılmaması ve işin mutad meslek haline getirilmemesi gerekir. Buna göre ücret ödemesi mahiyetindeki bu ödemelerden kanunun 94. maddesine istinaden tevkifat yapılması gerekmektedir. Aksi durumun varlığı halinde ise (yani sanatçıların organizatöre bir sözleşme ile bağlı olmadan festivali organize edene doğrudan şahsi sorumluluk ile bu gösterileri yerine getirmeleri durumunda) kazancın mahiyeti serbest meslek kazancı olacak ve yine kanunun 94. maddesinde sayılan kişi ve kuruluşlara yapılması durumunda tevkif suretiyle vergilendirilecektir. Kazancı elde edenin faaliyeti mutad meslek halinde veya arızi olarak ifa etmesine göre serbest meslek kazancı veya diğer kazanç ve irad olarak beyana konu edilecektir.

5520 sayılı K.V.K’nun 3. maddesinde “Dar mükellefiyet: Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler.” hükümleri yer almaktadır. Yine aynı maddede: “(3) Dar mükellefiyette kurum kazancı, aşağıdaki kazanç ve iratlardan oluşur: a. 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun Türkiye'de iş yeri olan veya daimî temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen ticarî kazançlar (Bu şartları taşısalar bile kurumların ihraç edilmek üzere Türkiye'de satın aldıkları malları Türkiye'de satmaksızın yabancı ülkelere göndermelerinden doğan kazançlar, Türkiye'de elde edilmiş sayılmaz. Türkiye'de satmaktan maksat, alıcı veya satıcının ya da her ikisinin Türkiye'de olması veya satış sözleşmesinin Türkiye'de yapılmasıdır.)” ifadeleri yer almaktadır. Kazancın Türkiye’de elde edilmesi ile ilgili olarak ise 5520 sayılı K.V.K’nun 3. maddesi üçüncü fıkrasında yer alan atıf ile G.V.K’ nun 8. maddesinde “Aynı maddede yazılı daimi temsilci, bir hizmet veya vekalet akdi ile temsil edilene bağlı olup, onun nam ve hesabına muayyen veya gayrimuayyen bir müddetle veya müteaddit ticari muameleler ifasına yetkili bulunan kimsedir. Aşağıda yazılı kimseler, başkaca şartlar aranmaksızın temsil edilenin daimi temsilcisi sayılırlar. …… 2 - Temsil edilene ait reklam giderleri hariç olmak üzere, giderleri devamlı olarak kısmen veya tamamen temsil edilen tarafından ödenenler” ifadeleri yer almaktadır. G.V.K’nun 23. maddesinin 14. fıkrasında ise “Kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler” in gelir vergisinden istisna olduğu hüküm altına alınmıştır. Konu ile ilgili olarak ise 147 Seri No.lu GVK Tebliği’nin “İstisna hükmünün uygulanmasında, aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.

• İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye'de herhangi bir kanuni merkezinin veya iş

merkezinin bulunmaması gerekir. Türkiye'de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.

• Türkiye'de hizmet arz eden gerçek kişinin işveren sıfatıyla bağlı olduğu dar mükellef kurum, söz konusu

kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği gelirinden ayırıp vermeli, hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemelidir. Bu çerçevede ücret erbabının Türkiye'de tam mükellef veya dar mükellef statüsünü taşıması hiç bir önem taşımayacaktır. Ödeme, yurt dışında elde edilen gelir üzerinden yapılacağı için, Türkiye'deki faaliyetler nedeniyle bu ücretler Gelir Vergisi Kanununun 40 ncı maddesi hükmüne göre gider olarak dikkate alınmayacaktır. Buna göre Bay F’ nin elde ettiği ücret, işverenin Türkiye’de kanuni veya iş merkezi olmaması, Türkiye’de ödenen ücretin Türkiye dışı kazançlardan karşılanıyor olması, yabancı para cinsinden ödenmesi şartları ile G.V.K’ndan istisna olacaktır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinin ikinci fıkrasında, vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerindeki kâr paylan üzerinden; vergi kesintisi yapılması gerektiği belirtilmiş ve kesinti oranı da 3/2/2009 tarihinden itibaren uygulanmak üzere 2009/14592, 2009/14593 ve 2009/14594 sayılı Bakanlar Kurulu Kararlarıyla %15 olarak belirlenmiştir. Diğer taraftan, 6111 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile … Hakkında Kanunun "İşletmede mevcut olduğu halde kayıtlarda yer almayan emtia, makine, teçhizat ve demirbaşlar" başlıklı 10. maddesinde; "(1) Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri (adi, kolektif ve adi komandit şirketler dâhil), işletmelerinde mevcut olduğu halde kayıtlarında yer almayan emtia, makine, teçhizat ve demirbaşları kendilerince veya bağlı oldukları meslek kuruluşunca tespit edilecek rayiç bedel ile bu Kanunun yayımlandığı tarihi izleyen üçüncü ayın sonuna kadar bir envanter listesi ile vergi dairelerine bildirmek suretiyle defterlerine kaydedebilirler. Bildirime dâhil edilen kıymetler için amortisman ayrılmaz. (2) Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, birinci fıkra hükümleri uyarınca aktiflerine kaydettikleri emtia için ayrı, makine, teçhizat ve demirbaşlar için ayrı olmak üzere özel karşılık hesabı açarlar. Emtia için ayrılan karşılık, ortaklara dağıtılması veva işletmenin tasfiye edilmesi halinde sermayenin unsuru sayılır ve vergilendirilmez. ….” Hükmüne yer verilmiştir. Bu çerçevede, (X) AŞ.’nin 6111 sayılı Kanunun 10. maddesine istinaden stok artışı beyanında bulunup karşılık hesabına kaydettiği tutarlar sermayenin unsuru sayılıp vergilendirilmeyeceği belirtildiğinden, bu tutarların kurumlar vergisinden muaf konumda olan kurum ortaklarına dağıtılması halinde 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinin ikinci fıkrasında kapsamında tevkifat yapılmayacaktır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin birinci fıkrasının (f) bendinde, "Bankalara borçları nedeniyle kanunî takibe alınmış veya Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karşılık bankalara veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı ile bankaların bu şekilde elde ettikleri söz konusu kıymetlerin satışından doğan kazançların %75'lîk kısmı. " nın kurumlar vergisinden istisna olduğu hüküm altına alınmıştır. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "5.7.1. Bankalara borçlan nedeniyle kanuni takibe alınmış veya TMSF'ye borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerine ve ipotek verenlere tanınan istisna" başlıklı bölümünde, "………………………. Bu istisnadan yararlanacak olan kurumların, bankalara borçları nedeniyle 2004 sayılı İcra ve İflas Kanunu hükümleri uyarınca kanuni takibe alınmış olması veya TMSF'ye borçlu durumda olmaları gerekmektedir. İstisnadan, banka borçları nedeniyle kanuni takibe alınmış veya TMSF'ye borçlu durumda olan kurumlar ile bu kurumların, kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan kefilleri veya bu kurumlar adına ipotek veren kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabileceklerdir. İstisnaya konu olan kıymetler ise taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarıdır. Öte yandan, istisnadan yararlanabilecek kazanç, söz konusu kıymetlerin borçlara karşılık olmak üzere, bankalara veya TMSF'ye satışından veya diğer şekilde devrinden sağlanan hasılatın, bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet edan tutarla sınırlı olacaktır...” açıklamaları yer almaktadır. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, (X) A.Ş.’nin söz konusu istisna hükmünden yararlanması sadece taşınmazın bankalara satışı veya devri durumunda mümkün olup üçüncü kişilere satış yapılması halinde, satıştan elde edilen kazanç bankalara olan borçların tasfiyesinde kullanılsa dahi 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendinde yer alan istisnadan yararlanılabilmesi mümkün değildir. Aynı zamanda, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi “Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı.” nın istisna olduğunu düzenlemiştir. Gerekli şartların sağlanması durumunda Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendinde yer alan istisnadan yararlanamayan mükellef bu istisnadan faydalanabilir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinin ikinci fıkrasında "(2) Dar mükellefiyet: Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler. " hükmü yer almaktadır. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3. maddesinin üçüncü fıkrasında ise; dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan kazanç ve iratlara yer verilmiş, ancak 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12. maddesinde sayılan "Türkiye'de elde edilen ücretler" bendine 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yer verilmemiştir. Dar mükellef kurumun, Türkiye'de hizmet ettiği kurum ya da kişiye bağımlı olmasının mümkün olamayacağı varsayımına dayanılarak, kurumun yalın anlamıyla ücret elde etmesi olanaksızdır. Dolayısıyla bu Kanundan önce ücret kazancı grubunda değerlendirilen kazançlar serbest meslek kazancı sayılmıştır. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Dar Mükellefiyette Vergi Kesintisi" başlıklı 30. maddesinin birinci fıkrasında da dar mükellefiyete tabi kurumların maddede belirtilen kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış, maddenin alt bentlerinde ise hangi gelir unsurlarının tevkifata tabi oldukları sayılmıştır. Bu fıkranın (b) bendinde ise, dar mükellef kurumların serbest meslek kazançları üzerinden %15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır. Anılan kesinti oranı 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Karan ile petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak kazançlardan %5, diğer serbest meslek kazançlarından %20 olarak belirlenmiştir. Diğer taraftan, dar mükellef (Y) şirketinin, tam mükellef (X) AŞ.’nde iştiraki olması nedeniyle hizmet alımı için yapılan ödemeler sırasında 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesinde yer alan "Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı" hükümlerinin de dikkate alınmış olması gerekmektedir. Bu konuda emsallere uygun olduğu belirtildiğinden değerlendirme yapılmamıştır. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; emsallere uygun olarak tespit edildiği varsayılan bedeller üzerinden tam mükellef (X) AŞ’nin %20 nispetinde kurumlar vergisi kesintisi yapması gerekmektedir. Söz konusu kesinti yapılmadığı sorudan anlaşılmakta olup, ödenen bedeller net kabul edilip, brüte ibra edilerek kesinti tutarının hesaplanması gerekecektir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinin birinci fıkrasında, kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş, maddenin ikinci fıkrasıyla da safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 8. maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir. Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde, safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup; maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin, (3) numaralı bendinde de işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safı kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan, aynı Kanunun 61. maddesinde ücretin, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği; 25. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi ile ölüm, sakatlık, hastalık ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olacağı hüküm altına alınmıştır. Yukarıda yer alan hükümlere göre, iş sözleşmesinin feshedilmesi işleminin geçersizliğine hükmeden mahkeme kararında işe başlatılmama hali için belirlenen işe iade tazminatlarının ve mahkeme masraflarının Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi kapsamında; 4 aylık ücret ödemelerinin ise aynı maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında kurum kazancının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Öte yandan, işe iade tazminatlarının Gelir Vergisi Kanunu'nun 25. maddesi hükmü uyarınca gelir vergisinden istisna edilmesi ve 4 aylık ücret için ise ücret olarak gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin birinci fıkrasının (6/b) bendi, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinin ikinci fıkrası ile 30. maddesinin üçüncü fıkrasında kâr payları üzerinden yapılacak vergi kesintisine ilişkin hükümlere yer verilmiştir. 03.02.2009 tarih ve 2009/14592, 14593 ve 14594 sayılı Bakanlar Kurulu Kararları uyarınca kâr payları üzerinden yapılacak vergi kesintisi oranları %15 olarak belirlenmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298. maddesinin (A) fıkrasının (5) numaralı bendinde, "...Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz." hükmü yer almaktadır. Sermaye azaltımının, ortaklar tarafından nakden veya aynen yapılan ödemelerden kaynaklanması halinde, ortakların esas olarak işletmeye koydukları sermayeyi Türk Ticaret Kanunu hükümleri çerçevesinde geri almış olmaları nedeniyle mükellefiyet statüsüne bakılmaksızın vergilendirme işlemi yapılmayacaktır. Bu hüküm ve açıklamalara göre;

• Daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenmiş olan, 210.000.-TL geçmiş yıl karlarının, sermaye azaltımı

yapılarak ortaklara dağıtılması halinde, kar dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılması,

• Daha önce sermayeye eklenmiş 55.000.-TL enflasyon fark hesaplarının sermaye azaltımı yapılarak

ortaklara dağıtılması halinde, işletmeden çekilmiş sayılması ve işletmeden çekilen bu tutarların öncelikle kurumlar vergisine; vergi sonrası dağıtılan kazancının da kar dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulması,

• Şirket ortakları tarafından şirkete nakden veya aynen konulan sermaye ticari kazancın bir unsuru

olmadığından, sermaye azaltılmasına konu edilen geriye kalan tutar üzerinden vergi hesaplanmaması ve vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.