2014/2 YMM Gelir Üzerinden Alınan Vergiler Soruları ve Çözümleri

Bay (A) nın yapmakta olduğu turizm işi, arsa karşılığı inşaat ile yıllara sari inşaat işleri GVK nun 37 nci maddesinde düzenlenen ticari faaliyet kapsamına girmektedir. Faaliyet konuları itibarıyla ayrı kapsamda hesaplanan ticari karların Gelir Vergisi Beyannamesinde ayrı kodlar altında gösterilmek suretiyle, toplam ticari kar veya zararın beyannamede bildirilmesi mümkündür. Bay (A) nın 2013 yılında yaptığı faaliyet konuları itibarıyla elde etmiş olduğu ve beyannamede bildirilmesi gereken ticari kar veya zararın (yasal dayanakları belirtilmek suretiyle) hesaplanması aşağıda gösterilmiştir. a)Bay (A) nın Turizm firmasından elde etmiş olduğu ticari kar 40.000.- lira olmasına rağmen vergiye tabi ticari karın hesaplanması sırasında gider olarak dikkate alınmış bulunan KKEG (10.000.-TL) ‘in bu kara eklenmesi gerekir. b)Bay(A) nın ilçe parkı için belediye’ye yapmış olduğu bağışın, GVK nun 89/4 md uyarınca beyan edilecek gelirin bulunması ve %5 ini geçmeyecek tutarda indirim konusu yapılabilmesi mümkündür. Bu nedenle turizm firmasının giderine kaydedilen 30.000.- Liranın öncelikle KKEG alınması gerekmektedir. 2013 yılı için mükellefin beyan edeceği geliri bulunması durumunda bu tutarın indirim konusu yapılabilmesi mümkün olacaktır. c) Firmanın tanıtımı için, gezinti teknesinin A ülkesi milli takım antrenörüne tahsis edilmesi ve bu suretle yapılmış olan masrafların, GVK nun 40 ncı maddesi kapsamında ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel (reklam ve tanıtım) giderler kapsamında firmanın giderleri içerisinde gösterilmesi doğrudur. Sonuç olarak Bay (A) nın, 2013 yılında Turizm firmasından elde etmiş olduğu ve beyannamede göstermesi gereken ticari karı: 40.000 + (10.000+30.000) KKEG toplamı= 80.000. TL olacaktır. d) Bay (A) İnşaat Firmasının, arsa karşılığı bina sözleşmesi kapsamında yapmış olduğu inşaat işleri GVK nun 42 nci maddesinde düzenlenen yıllarla sari inşaat ve onarım işinden farklıdır. Uygulamada “özel inşaat” olarak adlandırılan bu faaliyet bir mal imalatı ve satışı gibidir. Kazancın tespit ve beyanı için, bütün dairelerin satılmasının beklenmesine gerek yoktur. Satılamayan dairelerin, imal edilen mal stoku gibi ertesi yıla devredilmesi gerekir. Bu faaliyete ilişkin kazanç,

• İnşaa edilen apartmanda (müteahhide düşen) dairlerin aynı yıl içinde satılması durumunda kazanç,

dairelerin toplam satış bedelinden, binanın tamamının inşası için yapılan harcamaların düşülmesi suretiyle bulunur. Eğer inşa edilen apartmanda, imal edilen ve müteahhide kalan dairelerin bir kısmı satılmış ise, satılan (dairelerle) kısımla ilgili kazancın satışın yapıldığı yılda VUK nun 275 inci maddesinde yer alan hüküm uyarınca maliyet bedelinin (bedellerinin) tespit edilmesi suretiyle hesaplanması gerekmektedir. Soruda, imal edilen dairelerin aynı nitelikte olduğu belirtildiğinden, imalat bedelinin tüm dairlere eşit olarak dağıtılması, maliyetlerin bu suretle hesaplanması ve satılan (veya emsal bedel uygulanmak suretiyle satılmış sayılan) dairelere ilişkin elde edilen hasılattan düşülmek suretiyle kazancın tespit edilmesi gerekmektedir. Ayrıca bu binalara ilişkin diğer gelirler var ise bu gelirlerin de hasılata eklenmesi gereklidir. Binalara ilişkin kazancın tespiti.

• Bina

Satılan (4 adet) daireler hasılatı 780.000.TL Binanın İnşaa Maliyeti 720.000.TL Satılan Dairelerin (Arsa karşılığı verilen dairelerin 720.000.TL inşaat maliyetinden bu dairelere yüklenen bedel dahil) toplam maliyeti

• binaya ilişkin kazanç 60.000.TL dir.
• Bina

Birim Arsa Müteahhide Satılan 3 daireden Satılan ve satılmış maliyet TL Maliyeti kalan her bir elde edilen hasılat + sayılan dairelere dairenin arsa Müteahhidin oğluna ilişkin kazanç TL payı dahil verdiği dairenin emsal maliyeti bedeli Arsa 95.000. --------- ---------- -------------

sahibine bırakılan (1., 2., 3., 4., ve 5.,) daireler

• daire 95.000. 95.000. 190.000.- 615.000.- [615.000-
• daire 95.000. 95.000. 190.000.- (205.000.X3) (190.000x3)]=

8.daire 95.000. 95.000. 190.000.- 45.000. 9.daire * 95.000. 95.000. 190.000.- 205.000.- 15.000.- 10.daire 95.000. 95.000. 190.000.- - ------- TOPLAM 950.000 475.000. 950.000.- 820.000.-

• Binada satılan daireler ile emsal bedel uygulanan daireden 2013 yılında elde 60.000.TL

edilen kazanç toplamı [820.000.-(190.000.x4)]= Boş dairenin kiraya verilmesi nedeniyle 2013 yılı ticari kazancına eklenmesi 4.000.TL gereken tutar NOT-1: Soruda, hesaplama sırasında KDV ‘nin olmadığı varsayılacağı bildirilmiştir. Buna rağmen arsa sahibine bırakılan dairelerin bedeli için emsal bedel uygulamak suretiyle bedel tespiti (örn:Maliyet +%10 gibi) yapanların cevapları da doğru kabul edilmiştir. NOT-2: Müteahhidin oğluna verdiği dairenin maliyetini dikkate almadan sadece emsal bedelini (205.000.-) satılan üç dairenin (hasılatına veya) karına eklemek suretiyle 2.Bina karını [615.000.+205.000-(190.000x3)]=250.000.- TL olarak hesaplayanların cevabı da doğru kabul edilmiştir. Cevaplarda KVK 1 numralı tebliğde (13.3. numaralı parağrafta) belirtilen ve Gelir Vergisi Mükellefleri için de geçerli olan “Transfer fiyatlandırması yoluyla dağıtılan örtülü kazanç tutarlarının kâr payı sayılması ve yapılacak düzeltme işlemleri” aranmamış ve ihmal edilmiştir. Bay (A) İnşaat Firmasının özel inşaat faaliyet nedeniyle oluşan ticari kazancı 1.Binadan:60.000TL+ 2. Binadan:64.000TL= 124.000.- lira olacaktır. GVK nun 42 nci maddesi kapsamında yürütülen yıllara sari inşaat ve onarım işinde kar veya zararın işin bittiği yılda kesin olarak tespit edilmesi ve tespitin yapıldığı yılın geliri sayılarak, işlerin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayının 25. Günü akşamına kadar beyan edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle Bay (A) nın 2013 yılında halen tamamlanmamış yıllara sari inşaatına ilişkin gelir ve giderlerinin tacirin diğer kazanç (faaliyet) unsurlarıyla ilişkilendirilmemesi ve beyannameye dahil edilmemesi gerekmektedir. Bunun sonucu olarak Bay(A) ya yapılan avans ödemelerinden -GVK nun 94/3 üncü maddesi uyarınca- 2013 yılında yapılan (6.750.-TL) tevkifat tutarının da GVK nun 121 inci maddesi uyarınca yıllara sari inşaat kazancının bildirileceği beyannamede hesaplanacak gelir vergisinden mahsup edilmesi gerekecektir. e) GVK nun 41/1 inci maddesi uyarınca bilançonun aktifinde mamul mal stoku şeklinde bulunan dairenin teşebbüs sahibince oğluna bedelsiz devredilmesi, işletmeden aynen alınan bir değer olup, bu dairenin emsal bedelinin VUK nun 267 nci maddesine göre tespit edilip işletme sahibinin çektiklerine ilave edilmesi gerekmektedir. Tespit edilen bu bedelin ticari kazancın tespitinde hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir. Soruda belirtilen dairenin emsal bedeli, aynı niteliklere sahip satılmış olan dairelerin ortalama fiyatı olan 205.000.-TL dir. Bu tutar ikinci binanın kazancının hesaplanması sırasında (yukarıda tabloda görüleceği üzere) hasılata dahil edilmiştir. NOT: Dairenin bedelsiz olarak verilmesini, kullanımına bırakılması şeklinde anlayıp emsal kira bedeli üzerinden işlem yapılması gerektiği yönünde verilen cevaplar için de puan verilmiştir. f) Firmanın defterine kayıtlı (mamul mal stoku niteliğindeki) boş dairenin kiraya verilmesi nedeniyle elde edilen 12.000.- TL kiranın 2013 yılının son dört ayına isabet eden tutarı (4.000.-) 2013 yılına ilişkindir. Bu gelir, Gayrimenkul Sermaye İradı (GMSİ) değil ticari kazançtır. Bu nedenle GMSİ na ilişkin istisna ile götürü giderin bu kazançtan düşülmesi mümkün değildir. 4.000.-TL nin inşaat firmasının (2 binadan elde edilen) hasılatına dahil edilmesi gerekir. g) Bay (A) nın şahsi varlığı olarak Türkiye’de faaliyette bulunan bankanın Bahreyn şubesinde bulundurduğu döviz mevduatı nedeniyle elde etmiş olduğu faiz, GVK’nun 75 inci maddesi uyarınca Menkul Sermaye İradı (MSİ) dır. Kıyı bankacılığı (off shore) kapsamında elde edilen (25.000.- lira eden) faiz geliri yurt dışında elde edilen gelir olduğundan ve Türk vergi kanunlarına göre tevkifata tabi tutulmadığından GVK nun 86/1-d maddesine göre 2013 yılı için belirlenen 1.390.-TL beyan haddini geçtiğinden, yıllık GV beyannamesinde menkul sermaye iradı olarak beyan edilmesi gerekecektir. h) Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen Eurobond menkul kıymetler nedeniyle elde edilen gelirler GVK nun 75 inci md uyarınca menkul sermaye iradıdır. Hazine tarafından yurt dışında ihraç edilen bu menkul kıymetlerden elde edilen gelirler için GVK nun Geçici 67nci maddesi hükümleri, aynı maddede yer alan hüküm uyarınca uygulanmayacaktır. Ancak, GVK nun 94/7-a md göre (2009/14592 sy BKK uyarınca)%0 oranında tevkifata tabi olup döviz cinsinden ihraç edildiklerinden elde edilen bu faiz geliri indirim oranına da tabi tutulmayacaktır. Bu nedenlerle GVK nun 86/1-c maddesi gereğince elde edilen gelirin 26.000.- lirayı geçmesi halinde beyannameye dahil edilmesi gerekmektedir. 1/1/2006 tarihinden sonra ihraç edilmiş olan devlet tahvilinin aracı kurum vasıtasıyla satılması suretiyle elde edilen-GVK’nun mükerrer 80 maddesinde tanımlanan-değer artış kazancı, GVK nun 67/1 md gereğince tevkifata tabi tutulmuş olduğundan, 67 nci maddenin 7. bendi uyarınca beyannameye dahil edilmeyecektir. Yukarıda belirtilen açıklamalar çerçevesinde Bay (A) nın 2013 yılı için vermek zorunda olduğu Gelir Vergisi Beyannamesi ve bilgilerinin aşağıdaki şekilde düzenlenmesi gerekmektedir. 2013 yılı GVBeyanı Ticari Kazançlara İlişkin Bildirim

• Turizm firması karı: 80.000.TL
• İnşaat Firması karı: 124.000.TL

Menkul Sermaye İradına İlişkin Bildirim

• Yurt Dışı faiz gelir: 25.000.-TL
• Eurobond faizi: 35.000.-TL

GELİR BİLDİRİMİ : GELİR UNSURLARI zarar kar Ticari kazançlar 0 204.000 Menkul Sermaye İradı 0 60.000 TOPLAM 0 264.000 BEYAN EDİLECEK GELİRDEN İNDİRİM : Diğer Bağış ve İndirimler 13.200. (Beyan edilen gelirin%5 i= 13.200 TL) VERGİ BİLDİRİMİ : Vergiye Tabi gelir 250.800 Hesaplanan Gelir Vergisi 80.625 Ödenen Geçici vergi 60.000.- Ödenmesi Gereken Vergi 20.625.- Not: Mükellef ilçe parkının yapımı için belediye ye 30.000.- lira bağışta bulunmasına rağmen bu tutarın ancak 13.200.- lirasını vergiden indirebilmiştir.

a)KVK nun 5/1-b maddesinde yurt dışı iştirak kazançları istisnası düzenlenmiştir. Anılan maddede, iştirak edilen kurumun Anonim veya Ltd. şirket niteliğinde olması ve kanuni ve iş merkezinin yurt dışında bulunması ile iştirak oranının en az %10 ve en az bir yıl süreyle elde bulundurulması koşullarına ilaveten iştirak edilen kurumun faaliyette bulunduğu ülkede Gelir veya Kurumlar vergisi benzeri toplam veri yükünün en az %15 oranında olması koşulları bulunmaktadır. Bu şartlar yukarıdaki kazanç için mevcut bulunduğundan, Türkiye’de tam mükellef (Y) A.Ş. nin Türkmenistan’daki (M) Ltd. Şti. nden elde etmiş olduğu iştirak kazancı (kar payı: 75.000x2.20=165.000.-TL) kurumlar vergisinden istisna olacaktır. NOT: Cevaplama sırasında KVK Genel Tebliğinin 5.2.1.6 bendinde belirtilen “İştirak kazancı, dağıtıldığı dönemde elde edilmiş sayılacağından, transfer tarihinde ortaya çıkan olumlu veya olumsuz kur farkları istisna tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır.” hükmü sorunun içerik eksikliği nedeniyle ihmal edilmiştir. b) Serbest Bölge Kanunu’nun geçici 3 üncü maddesinde aranan şartları sağladığı için şirketin bu bölgede bulunan şubesinden elde etmiş olduğu hasılattan şubeye ilişkin giderlerin düşülmesi sonucu bulunacak kazanç (100.000.-TL), kurumlar vergisinden istisnadır. Diğer taraftan Şirketin 2013 yılı genel yönetim gideri içerisinde yer alan serbest bölgedeki şubeye ait giderin (25.000.-) kurumlar vergisi matrahının tespitinde (istisna dışı kurum kazancından) indirilmesi (KVK nun 5/3 md göre) mümkün değildir. Bu nedenle 25.000.- TL nin KKEG hesabına alınması gerekir. c)KVK nun 5/1-h maddesinde yurt dışında yapılan inşaat…hizmetlerinden sağlanarak Türkiye’ye intikal ettirilen kazançlar KV den istisna edilmiştir. Bu durumda KVK nun 5/3 md uyarınca şirketin KKTC deki inşaat işinden kaynaklanan zararını indirmesi mümkün olamayacaktır. Bu nedenle 75.000.-TL zararın KKEG alınması gereklidir. d) 6111 sy Kanunun uyarınca firmanın aktifine kaydedilen demirbaşlar için aynı kanunun 10/1 md de amortisman ayrılmayacağı düzenlenmiştir. Şirketin amortisman giderinin 100.000.- lirası anılan nitelikteki demirbaşa ait olduğundan bu tutarın KKEG alınması gerekmektedir. Ayrıca VUK nun 313. md göre bir varlık üzerinden amortisman ayrılabilmesi için, varlığın işletmede bir yıldan fazla kullanılabilmesi ve aşınma- yıpranma veya kıymetten düşmeye maruz kalması gereklidir. İşletmenin aktifine kayıtlı yağlı boya tablo yıpranma ve değer kaybına maruz olamadığı için bu demirbaş üzerinden ayrılan amortisman (25.000.- tl) giderinin de KKEG olarak dikkate alınması gereklidir. e)GVK nun 40/1 md göre ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan giderlerin kurum kazancından indirilebilmesi mümkündür. Firmanın (ya da ürünlerinin) tanıtımı amacıyla Futbol kulübüne reklam yaptırılması karşılığında ödenen tutarın indirilmesi mümkündür. f)Firma tarafından alınan ve şirkette bulunanı tablo firmanın demirbaşına kaydedilecektir. Yıpranma ve değer kaybına da maruz olmadığı için, bedeli üzerinden amortisman da ayrılamayacaktır. g)KVK nun 10/1-c md göre şirketin kamu kurumu olan köy tüzel kişiliğine makbuz karşılığında yaptığı bağışın (50.000.-TL), kurum kazancının % 5 ine kadar olan kısmı KV beyannamesinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirimi mümkündür. Yapılan bağış gider olarak kaydedilmiş olduğundan, kurum kazancı hesaplanırken bu tutar önce KKEG aktarılır, kurum kazancının yeterli olması durumunda beyanname üzerinde kurum kazancından (%5 ine kadar) indirilir. İndirilebilecek bağış ve yardım tutarının tespitinde esas alınan kurum kazancı zarar mahsubu dahil giderler ile iştirak kazançları istisnası düşüldükten sonra, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki [Tic. Bil. Karı-(İşt. Kazn. İst. + Geçmiş Yıl Zararı) tutarı olacaktır. h) Firma kayıtlarında yer alan 175.000.-TL KKEG ile aşağıda belirtilen 275.000.-TL KKEG giderler toplamı: 450.000.TL dir. Mali karın hesabında bu tutarın brüt kazanca eklenmesi gereklidir. Firmanın giderleri içerisinde yer alan ve KKEG alınması gereken tutarlar: 1- Yurt dışı zararı…………………………………………………………...: 75.000.- 2- 6111 sy Kanun Kapsm. Demirbaş Amortism……………………... :100.000. 3- Tabloya ilişkin amort. Gideri…………………………………………: 25.000.- 4- Serbest Bölg.şubeye ait merkeze aktarılan genel gider……………: 25.000.- 5- Köy Tüzel kişiliğine bağış gideri…………………………………….. : 50.000.- TOPLAM: 275.000.-TL i)KVK nun 10/1-a maddesinde, mükelleflerin, Ar-Ge harcamalarının %100'ünü beyanname üzerinden hesaplanan kurum kazancından indirebilecekleri, ilgili dönemde kazancın yetersizliği nedeniyle indirim konusu yapılamayan Ar-Ge indirimi tutarının sonraki hesap dönemlerine devredileceği düzenlenmiştir.. Firmanın faaliyet yeri olması şartıyla, gerek firma merkezinin bulunduğu yerde veya ayrı bir yerde, gerekse teknoloji geliştirme bölgelerinde kurulan Ar-Ge departmanlarında yapılan harcamaların 1 nolu KVK Tebliğde belirtilen kriterlere uyması kaydıyla indirilmesi mümkün bulunmaktadır. Buna göre mükellefin hem 2013 yılda yapmış olduğu Ar-Ge harcaması (200.000.-TL) hem de 2012 yılında indiremediği (50.000.-TL) Ar-Ge harcamasının kurumun 2013 yılında dönem kazancının yeterli olması durumunda indirilmesi mümkündür. j)KVK nun 5/a-1 md uyarınca Kurumların, tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılması nedeniyle elde edecekleri kazançlar (kar payları) kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu nedenle, 2013 yılında (G) A.Ş.nden alınan 100.000.- TL istisnadır. KVK nun 5/e md uyarınca, kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan… iştirak hisselerini satmaları nedeniyle elde edecekleri kazançların %75 i istisnadır. Bedelsiz olarak.. elde edilen hisse senetlerinin edinme tarihi olarak da sahip olunan eski hisse senetlerinin edinme tarihinin esas alınacağı aynı maddede düzenlenmiştir. Bu hükümler uyarınca, Şirketin, almış olduğu bedelsiz hisse senetlerini satmak suretiyle elde etmiş olduğu 500.000.Tl nin %75 kurumlar vergisinden istisnadır. Yukarıda belirtilen açıklamalar çerçevesinde (Y) A.Ş nin 2013 yılı KV Beyannamesinin aşağıdaki şekilde düzenlenmesi gerekmektedir. Şirketin Brüt Faaliyet Karı : 2.500.000.- TL (Serbest bölgedeki şube kazancı dahildir.) Pazarlama ve reklam (525.000.TL) ile Genel yönetim (975.000.TL)gideri (-) : 1.500.000.- TL (Bu giderlerin icinde KKEG olarak aktarılması gereken -75.000.- zarar içeren yurt dışı faaliyet gideri -100.000. TL 6111’li demirbaş amort gideri -25.000.-Tablo amort. Gid. -25.000.- Serb. Bölge şubesine ait gen yönetim payı -50.000.- Köy tüzel kişiliğine bağış tutarlar da bulunmaktadır.) 2013 yılı KVBeyanı Ticari Bilanço Karı :1.000.000.-TL Kanunen Kabul Edilmeyen Gider (+) : 450.000.-TL Genel KKEG : 175.000.- Diğer KKEG toplamı : 275.000. Kar ve İlaveler Toplamı (Tic Bil. Karı+KKEG) :1.450.000.-TL Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler 740.000.- 1- İştirak kazancı (KVKmd 5/1-a-1) : 100.000.-TL 2- Yurt dışı iştirak kazancı : 165.000.-TL 3- İştirak hissesi(bedelsiz edinilen) stş. Kazancı (KVK md 5/1-e; %75) : 375.000.-TL 3-Serbest Bölge kazanç istisnası (-) : : 100.000.-TL İndirime EsasTutar [1.450.000 -740.000] : 710.000.-TL Kazancın Bulunması Halinde İndirilecek İstisna ve İndirimler 285.500 1- Ar-Ge indirimi (KVK 10/1-a) : 250.000.TL 200.000.- cari yıla ilişkin 50.000.- 2012 yılında indirilemeyen 2-Bagış ve yardimlar (KVK 10/1-c) : 35.500.-TL (KVK 10/1-c md uyarınca yapılan 50.000.-TL bağışın ancak beyana konu kurum kazancının [Tic. Bil. Karı-(İşt. Kazn. İst. + Geçmiş Yıl Zararı)]x% 5 ine kadar olan kısmı 35.500.-TL indirim konusu yapılabilecektir.) Vergi Bildirimi Kurumlar Vergisi Matrahı [710.000-(250.000+35.500)] : 424.500.-TL Hesaplanan Kurumlar Vergisi (424.500x %20) : 84.900.-TL Mahsup Edilecek Vergiler 1-Ödenen Geçici Vergi : 64.900.-TL 2-Yıl İçinde Kesinti Yoluyla Ödenen Vergi (0) :……………… Ödenmesi Gereken Kurumlar Vergisi : 20.000.-TL

A) Öncelikle (E ) A.Ş. Türkiye’de mukim ve üretim yaptığı için KVK nun 3/1 md uyarınca kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunduğundan dolayı tam mükellef bir kurumdur. Gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettiği kazançların tamamı üzerinden Türkiye’de vergilendirilmesi gerekmektedir. Aynı Kanunun 3/2 md uyarınca kanuni veya iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye’de bulunmayan kurumların Türkiye’de elde ettikleri kazançlar açısından dar mükellef oldukları, bunların sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirilecekleri hükme bağlanmıştır. (E) A.Ş. nin Yurt dışından proğram ithalatı yapmış olduğu firmalar, Türkiye ye yapmış oldukları satışlar nedeniyle KVK açısından dar mükellef kurumlardır. (E) A.Ş. yurt dışından ithal etmiş olduğu elektronik yazılım(program)’ları herhangi bir değişiklik yapmadan üretimde kullanıyor ise burada yurt dışındaki satıcı firma açısından yurt dışına mal ihracatı, (E) A.Ş. için ise Türkiye’ye mal ithalatıdır. Bu işlem satıcı açısından GV ve/veya KVK yönüyle Türkiye’de herhangi bir kazanç elde edilmesi sonucunu doğurmaz ve vergi kesintisine de tabi değildir. Mevcut bir yazılım programının değiştirme ve çoğaltma hakkının satın alınması ise bir gayrimaddi hak satın alınması işlemidir. (OECD Model Çifte Vergilemeyi Önleme Anlaşmaları da, kurumlar tarafından elde edilen bu nitelikteki kazançları …….ı kapsamında değerlendirmektedir.) bu ödemeler üzerinden KVK nun 30/2 md kapsamında ödenen bedeller üzerinden ödemeyi yapan kurumlarca (2009/14593 sayılı BKK uyarınca) %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılaması hüküm altına alınmıştır. Dar mükellef kurum için bu nihai vergileme olacaktur. Diğer taraftan Çifte vergilemeyi önleme anlaşmalarına göre bu kesintilerden %20 oranının altında bir oranın alınması öngörülmüş ise dar mükellef kurumun mukimlik belgesi sunması durumunda anlaşmadaki oranın uygulanacağı tabiidir. B) KVK nun “Dar Mükellefiyette Vergi Kesintisi” başlıklı 30/1 maddede, dar mükellefiyete tabi kurumların aşağıdaki kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahhakuk ettirenler tarafından %15 oranında vergi kesintisi yapılacağı belirtilmiş, aynı maddenin 1-ç bendinde, GVK nun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2),(3), ve (4) numaralı bentlerinde sayılanlar hariç olmak üzere menkul sermaye iratları belirtilmek suretiyle, bu iratlar yukarıda belirtilen kesinti kapsamında sayılmıştır. Diğer yandan, aynı maddenin 8. fıkrasında ise Bakanlar Kurulunun .. bu maddedeki vergi kesintisi oranlarını, gelir unsurları veya faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye, sıfıra kadar indirmeye veya fıkralarda belirtilen oranın bir katına kadar artırmaya yetkili olduğu düzenlenmiştir. Varlık kiralama şirketleri…… tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından sağlanan gelirler GVK nun 75 /5 maddesinde belirtilmiş olduğundan, Dar mükellef kurumlara yapılacak bu ödemeler üzerinden yukarıda belirtilen vergi kesintisinin uygulanması gerekmektedir. Ancak, BK 2009/14593 sayılı BKK da (2013 /4552 sayılı BKK ile 27/04/2013 tarihinden geçerli olmak üzere ekleme yapmak suretiyle) 4749 sayılı ….Kanun uyarınca kurulan varlık kiralama şirketleri tarafından yurt dışında ihraç edilen kira sertifikalarına sağlanan gelirlerden yapılacak kesinti oranı % 0 olarak belirlenmiştir. Bu hükümler uyarınca, 2013 yılında 27 Nisan 2013 tarihine kadar varlık kiralama şirketleri tarafından ….yurt dışında ihraç edilen kira sertifikaları üzerinden dar mükelleflere gelir ödemesi yapılması durumunda %15 oranında vergi kesintisi yapılması, bu tarihten sonra ise %0 vergi kesintisi kesilmesi gerekecektir. Yukarıda anılan madde hükümleri ve BKK uyarınca, Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetler üzerinden, dar mükellef kurumlara gelir ödemesi yapılması sırasında 2013 yılının tamamı için % 0 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir. Bu kesintiler dar mükellef kurumlar için nihai vergileme olup, ayrıca beyanname vermeleri gerekmemektedir.

Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü kazanç dağıtımına ilişkin Gayrimaddi hak düzenlemeleri Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında 1 nolu Genel Tebliğin 10 numaralı bölümünde yer almaktadır. Tebliğde belirtildiği üzere; Gayri maddi haklar, sinema filmleri, radyo-televizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzere edebi, artistik, bilimsel her nevi telif hakkının veya her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkını ifade etmektedir. Başka bir ifadeyle, gayri maddi haklar patent, ticari marka, ticari unvan, tasarım ya da model gibi sınaî varlıkların kullanım hakkı ile edebi, sanatsal eserlerin mülkiyet hakları ile ticari bilgi birikimi (know how) ve ticari sırlar gibi fikri hakları kapsamaktadır. Gayri maddi haklar özellikleri nedeniyle ticari gayri maddi haklar ve pazarlama amaçlı gayri maddi haklar olmak üzere iki grup altında değerlendirilmektedir. Ticari gayri maddi haklar bir malın üretiminde ya da bir hizmetin sağlanmasında kullanılan patentler, know-how, dizaynlar ve modeller ile müşterilere transfer edilen ya da ticari faaliyetin işletiminde kullanılan (bilgisayar yazılım programları gibi) ticari varlık niteliğine sahip gayri maddi hakları ifade etmektedir. Pazarlama amaçlı gayri maddi haklar ise, bir ürün ya da hizmetin ticari amaçlı olarak kullanımına yardımcı olan ticari markalar ve ticari unvanlar, müşteri listeleri, dağıtım kanalları ile ilgili ürün açısından önemli bir promosyon değerine sahip nevi şahsına münhasır isimler, semboller ya da resimler gibi gayri maddi hakları ifade etmektedir. İlişkili kişilerin kendi aralarında gerçekleştirdikleri ve gayri maddi hakların da dahil olduğu mal veya hizmet alım ya da satım işlemlerinde fiyat ya da bedel, emsallere uygunluk ilkesine göre tespit edilecektir. Gayri maddi haklara ilişkin emsallere uygun fiyat ya da bedelin belirlenmesinde öncelikle gayri maddi hakkı devreden ile devralan taraf ayrı ayrı değerlendirilmelidir. Gayri maddi hakka ilişkin emsal fiyat/bedel devreden yönünden; karşılaştırılabilir nitelikteki bağımsız bir işlemde, gayri maddi hakkın sahibinin söz konusu hakkı başkasına devretmeyi kabul edebileceği bedel olmalıdır. Devralan yönünden emsal fiyat/bedel, karşılaştırılabilir ilişkisiz bir kurumun faaliyetlerinde kullanmayı düşündüğü gayri maddi varlık için ödemeyi kabul ettiği tutarı ifade etmelidir. Gayri maddi hakların transferine (devrine) ilişkin koşullar, bir gayri maddi varlığın doğrudan satışına ilişkin olabileceği gibi, imzalanan bir lisans anlaşması sonucunda gayri maddi varlığa ilişkin hakkın karşılığında ödenen bir royalti ödenmesi biçiminde de gerçekleşebilir. Gayri Maddi Haklarda Emsallere Uygun Bedelin Tespitinde Kullanılabilecek Yöntemler; İlişkili kişiler arasında gerçekleştirilen işlemlerde gayri maddi hakların yer alması halinde, emsallere uygunluk ilkesinin uygulanabilmesi için kontrol altındaki işlemler ile kontrol dışı işlemler arasında karşılaştırılabilirlik analizinin yapılması gerekmektedir. Daha sonra gayri maddi varlığın alım ya da satım işleminde kullanılacak en uygun transfer fiyatlandırması yöntemi belirlenecektir. Bir gayri maddi varlığın satışı ya da lisanslanması işlemlerine yönelik olarak emsallere uygun fiyat/bedel tespit edilirken karşılaştırılabilir fiyat yöntemi kullanılabilir. Bu yönteme göre, aynı gayri maddi hakkın sahibi, benzer bir gayri maddi hakkın karşılaştırılabilir şartlarda ilişkisiz kuruluşlara hangi fiyattan transfer edildiğini veya lisans hakkının verildiğini belirleyebiliyorsa, bu fiyat ya da bedel emsallere uygun fiyat/bedel olarak kullanılabilecektir. Gayri maddi haklar içeren ürünlerin satışında da karşılaştırılabilir fiyat yöntemi uygulanabilecektir. Gayri maddi hakların (örneğin bir ticari markanın) pazarlanması söz konusu olduğunda, uygulanacak olan karşılaştırılabilirlik analizinde, müşteri tarafından kabul edilebilirlik, coğrafi önem, pazar payı, satış hacmi ve ilgili diğer unsurların dikkate alınması gerekir. Ticari gayri maddi haklar söz konusu olduğunda ise karşılaştırılabilirlik analizinde ayrıca ilgili gayri maddi haklar (koruma altındaki patent ya da diğer tür münhasırlık içeren gayri maddi haklar) ve Ar-Ge işlevlerinin taşıdıkları önemin de dikkate alınması gerekmektedir. Ancak karşılaştırılabilecek kontrol dışı işlemlerin bulunamadığı yüksek düzeyde değerli gayri maddi hakların yer aldığı işlemlerde, emsallere uygun fiyat/bedelin tespitinde karşılaştırılabilir fiyat yönteminin dışındaki diğer yöntemlerin kullanılabilmesi mümkündür. Örneğin; Türkiye’de yerleşik (B) iştiraki ile yurtdışında mukim ve markanın lisans hakkına sahip bir otomotiv firması olan (A) firması arasında bir lisans sözleşmesi imzalanmıştır. (A) firmasına lisans (telif hakkı) bedeli olarak Türkiye’deki net satışların % 6’sı kadar yıllık ödeme yapılmaktadır. Otomotiv piyasasında faaliyet gösteren (C), (D) ve (E) şirketlerinin incelenmesinden, bu firmaların da yurtdışında yerleşik lisans sahibi ana firmalarına % 3 - % 5 arasında net satışlara oranlı lisans hakkı bedeli ödediği tespit edilmiştir. Bu durumda (B) firmasının yapmakta olduğu ödemeler ile piyasada mevcut lisans hakkı ödemeleri karşılaştırılmalı ve karşılaştırma sonucunda ortaya çıkan farklılıklar var ise bunlar düzeltilmelidir. Dolayısıyla, lisansın kullanım dönemi, coğrafi olarak kullanım alanı ve ödeme vadeleri ile kullanım koşulları benzer ya da mevcut farklılıklar düzeltilebiliyor ise (A) firmasına yapılan ödemeler ile ilgili olarak (C), (D) ve (E) şirketlerinin işlemleri (dış emsal) kullanılabilecektir. Öte yandan, gayri maddi hakların patent, ticari markalar, ticari sırlar ve know-how da dahil olmak üzere bir bütün halinde değerlendirilmelerinin gerektiği durumlarda, gerçekleştirilen işlemin emsallere uygunluğunu doğrulayabilmek için bütünü oluşturan parçaların ayrı ayrı ele alınması gerekmektedir.

Dar mükellef gerçek kişilerin münferit beyannme ile bildirmek zorunda oldukları diğer kazanç ve iratlar GVK nun 101 inci maddesinde belirtilmiştir. Bunlar; 1- Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan diğer kazanç ve iratlar (gayrimenkulün bulunduğu), 2- Menkul malların ve hakların elden çıkarılmasından doğan diğer kazanç ve iratlar (mal ve hakların Türkiye'de elden çıkarıldığı), 3- Ticari veya zirai bir işletmenin faaliyetinin durdurulması veya terk edilmesi karşılığında elde edilen diğer kazanç ve iratlar (işletmenin bulunduğu), 4- Arızi olarak ticari işlemlerin yapılmasından veya bu nitelikteki işlemlere tavassuttan elde edilen diğer kazanç ve iratlar (faaliyetin yapıldığı), 5- Arızi olarak serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edilen kazançlar (faaliyetin yapıldığı), 6- GVK nun 45' inci maddesinde belirtilen ulaştırma işlerinin arızi olarak yapılmasından elde edilen diğer kazanç ve iratlar (faaliyetin yapıldığı veya yolcu veya yükün taşıta alındığı), 7- Gerçek usulde vergiye tabi mükelleflerin terk ettikleri işleriyle ilgili olarak sonradan elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil), (Ödemenin Türkiye’de yapıldığı) 8-Ticari, zirai veya mesleki bir faaliyete hiç girişilmemesi veya ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar (Ödemenin Türkiye’de yapıldığı), 9-Tergisi tevkif suretiyle alınmamış menkul sermaye iratlarını ve diğer her türlü kazanç ve iratlar (ödemenin Türkiye'de yapıldığı), Yerin vergi dairesine münferit beyanname ile bildirilmek zorundadır. Bu kazanç ve iratlardan serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olanların; beyannamelerinin bu faaliyetlerin sona erdiği, bu kazanç dışındaki diğer kazanç ve iratlarla ilgili beyannamelerin ise bu kazanç ve iratların iktisap olunduğu tarihten itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine verilmesi mecburidir. Geliri telif ve patent haklarının satışından ibaret olan ve tamamı üzerinden tevkif suretiyle gelir vergisi ödemiş bulunan dar mükellefiyete tabi kimselerin bu gelirleri için münferit beyanname vermeleri ihtiyaridir.