2012/1 YMM Harcama ve Servet Üzerinden Alınan Vergiler Soruları ve Çözümleri

a. Faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili yapılan teslim ve hizmetlerde KDV uygulaması 6111 sayılı Kanunun 85 inci maddesiyle Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 13 üncü maddesinin (a) bendinde değişiklik yapılarak, 25/2/2011 tarihinden itibaren faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili yapılan teslim ve hizmetler KDV’den istisna edilmiştir. Söz konusu istisnanın uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile düzenlenmiştir. Buna göre;

• İstisnanın Kapsamı

İstisnadan, faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlar yararlanacaktır. İstisnadan yararlanmak için imal ve inşa faaliyeti yapanların ayrıca bu araçların kiralanması veya işletilmesi faaliyetinde bulunmaları şartı aranmayacaktır. Öte yandan, bunların KDV mükellefi olması zorunluluğu da bulunmamaktadır. Söz konusu istisna, deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası ile ilgili mal ve hizmet alımında uygulanacaktır. İstisnadan yararlananların bu araçların tadil, bakım ve onarımı ile ilgili mal ve hizmet alımlarında bu kapsamda istisna uygulanması mümkün değildir.

• İstisna Uygulaması

Deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçları imal ve inşa edenlerin bu işle ilgili istisna kapsamında mal ve hizmet satın almak isteyenlerin, bu işlemlerin KDV den istisna olduğuna ilişkin bir yazı almaları gerekmektedir. Bu yazı, KDV mükellefi olanlara bağlı oldukları vergi dairesi, KDV mükellefi olmayanlara ise işyerinin bulunduğu yer vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlık tarafından verilmektedir. Deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçları imal ve inşa edenler bu işte kullanacakları mal ve hizmetleri bu yazıyı satıcılara veya gümrük idaresine ibraz etmek suretiyle istisna kapsamında temin edebilecektir. b. Araçların Sipariş üzerine imal ve inşa edilmesi Mükellefler araç imal veya inşasını kendi adlarına bizzat yapabilmekte ya da sipariş üzerine başkalarına yaptırabilmektedirler. Her iki halde de imal ve inşa işlemini gerçekleştirenlerin istisnadan yararlanması söz konusudur. Sipariş üzerine araçları fiilen imal veya inşa edenler de bu işle ilgili mal ve hizmet alımlarında KDV istisnasından yararlanabilecektir. Araçların bizzat veya sipariş yoluyla imal ve inşasında istisna uygulaması aşağıdaki şekilde yürütülecektir.

• Araçları Sipariş Üzerine Fiilen İmal ve İnşa Edenler

Söz konusu araçları aldıkları sipariş üzerine fiilen imal ve inşa edenlerin bu işle ilgili mal ve hizmet alımlarında da istisna uygulanacaktır. Bu durumda, siparişi alarak imal ve inşa işini fiilen yapan mükellefe verilecek istisna belgesinde sipariş üzerine yapılan araç imal ve inşası ile ilgili mal ve hizmet alımlarında geçerli olduğu belirtilecektir. İmal ve inşa işini sipariş üzerine fiilen yapanlar bu işte kullanacakları mal ve hizmetleri bu belgeye dayanarak KDV uygulanmaksızın istisna kapsamında temin edebileceklerdir. Ancak istisna uygulamasında, istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde gösterilen işlem bedelinin KDV hariç tutarının hariç 100 Türk Lirası ve daha fazla olması halinde bedelin tamamı için istisna kapsamında işlem yapılacaktır. 100 Türk Lirasının altında olması halinde bu işlemlerde istisna uygulanmayacak ve genel esaslar çerçevesinde KDV hesaplanacaktır.

• Araçları Sipariş Vererek İmal veya İnşa Ettirenler

Araçların sipariş vererek imal ve inşa ettirilmesi halinde, siparişi verene sadece aracı fiilen imal ve inşa edenin kendisine yaptığı hizmet için geçerli olmak üzere bir istisna belgesi verilecektir. Bu belge siparişi verenin aracın imal ve inşası ile ilgili diğer mal ve hizmet alımlarında kullanılamayacaktır. Siparişi verenin, aracın imal ve inşasında kullanılacak mal ve hizmetleri kısmen veya tamamen kendisinin temin etmesi halinde, bu mal ve hizmetlerin alımlarında genel esaslara göre KDV uygulanacaktır. Siparişi veren mükellefin bu şekilde yüklendiği KDV, siparişin bitmesi beklenmeden aylık dönemler halinde kendisine nakden veya mahsuben iade edilebilecektir. Siparişi verenin ilgili dönemde yaptığı istisna kapsamındaki alımlara ilişkin iade tutarı, istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgelerde gösterilen işlem bedelinin KDV hariç tutarının 100 Türk Lirası ve daha fazla olanlar dikkate alınmak suretiyle belirlenerek, bu döneme ait KDV beyannamesinde yer alan "İstisnalar" kulakçığının, "Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler" tablosunda beyan edilecektir. Tablonun "Teslim ve Hizmet Bedeli" sütununa istisnaya konu alışların KDV hariç tutarı, "İadeye Konu Olan KDV" sütununa bu alışlara ilişkin belgelerde gösterilen toplam KDV tutarı yazılacaktır. Beyannamenin usulüne uygun olarak doldurulmasından sonra "Sonuç Hesapları" kulakçığında yer alan "İade Edilmesi Gereken KDV" sütunundaki tutarın bu iade tutarına ilişkin kısmı, siparişi veren mükellefe iade edilecektir.

• Satıcıların İade Talebi

3065 sayılı KDV Kanunu’nun 13. Maddesinin (a) bendi kapsamında faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetler, ayni kanununun 32. Maddesi hükmü uyarınca tam istisna hükmündedir. Buna göre, Kanunun 13. Maddesi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili mal ve hizmet alımlarında yüklenilen ve fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV’nden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen KDV, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur. Araçları kendi adına imal ve inşa edenler ile sipariş üzerine araç imal ve inşa işini yapanlara istisna kapsamında mal teslimi ve hizmet ifasında bulunan satıcılar, bu işlemler nedeniyle yüklendikleri vergileri, indirim yoluyla telafi edememeleri halinde iade olarak talep edebileceklerdir. İade talebi internet ortamında bir dilekçe ile yapılacak, dilekçeye;

• Araç imal ve inşa işini fiilen yapan mükellefin istisna belgesinin bir örneği,
• İstisna kapsamındaki satış faturalarının fotokopisi veya dökümünü gösterir listesi,
• İstisnaya konu işlemlerin gerçekleştiği iadenin talep edildiği döneme ilişkin indirilecek KDV listesi,
• istisna kapsamındaki teslim ve hizmetlerle ilgili yüklenilen KDV tablosu,

eklenecektir.

Adi Ortaklıklarda Hisse Devir İşlemlerinde KDV Uygulamaları : Gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayan adi ortaklıklar, KDV uygulamasında bağımsız işletme birimleri olarak vergi mükellefiyetine sahiptir. Buna göre; adi ortaklıklarca defter tutma, belge düzenleme, muhafaza ve ibraz gibi vergi ödevleri ile beyanname verme ve vergi ödeme gibi mükellefiyetlerin ortaklardan ayrı olarak yerine getirilmesi, ortaklığın KDV ile ilgili hesaplarının, ortakların varsa şahsi isletmelerindeki işlemlerden ayrı yapılması gerekmektedir. a) Mal Hareketlerine Yol Açmayan Hisse Devirleri Kanunun 1. maddesinde sayılan “teslim ve hizmetler” bu verginin konusuna girmektedir. Buna göre adi ortaklıktaki “teslim” veya “hizmet” kapsamına girmeyen işlemler KDV’ye tabi bulunmamaktadır. Örneğin, ortaklardan birinin sermayesini bir başkasına devri veya yeni giren ortağın ortaklığa para olarak sermaye koyması işlemi verginin konusuna girmemektedir. Ortaklığı sona erdirmeyen ve mal hareketlerine neden olmayan “hisse devri” işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacaktır. b) Mal Hareketlerine Neden Olan Hisse Devirleri Mal hareketlerine sebep olan işlemlerin ise, katma değer vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Örneğin mükellefin ortaklığa, şahsi bir işletmesinin mallarının tamamının veya bir kısmının sermaye olarak getirilmesi halinde ortaklığa, şahsi işletme tarafındab bu mallar için fatura düzenlenmesi ve KDV uygulanması gerekir. Aynı şekilde ortaklıktan ayrılan ortakların da bir kısım malları alması halinde, ortaklık tarafından bu ortağa fatura düzenlenmesi ve KDV gösterilmesi gerekir. 25 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde yer alan açıklamalara göre, ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuran işlemlerde, mal hareketlerine KDV uygulanacağı tabiidir. Bu durumda ortaklık mallarının ortaklar arasında bölüşülmesi halinde, emsal bedeli üzerinden her bir ortak adına ortaklık faturası düzenlenecek, ortaklık mallarının tek bir ortağa devredilmesinde de, devreden tüm mallara ilişkin olarak bu ortak adına ortaklık faturası düzenlenecektir. Bu faturalarda gösterilen KDV, ortaklık adına verilecek son beyannamede beyan edilecektir. Faaliyetini şahsi işletmeler halinde devam ettirecek olan ortakların, bu faturalarda gösterilen KDV’ni genel hükümlere göre indirim konusu yapabilecekleri tabiidir. c) Ortaklığı Sona Erdirmeyen Hisse Devirleri Adi ortaklıkta, ortaklığın bozulması sonucunu doğurmayan ortaklar arasında veya ortaklar ile üçüncü kişiler arasında hisse devri işlemlerinde, ortaklık devam ettiğinden, başka bir deyişle ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurmadığından, katma değer vergisine tabi olmayacaktır. d) Ortaklığı Sona Erdiren Hisse Devirleri Ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuran, örneğin tüm ortakların hisselerini bir ortağa devir edilmesine ilişkin işlemlerin KDV’ye tabi olup olmadığı konusunda tereddütler bulunmaktadır. 25 Seri No.lu KDV Gene Tebliğine göre, bu işlem KDV’ ye tabidir. Danıştay ise, aksi görüştedir. Danıştay 7. D. 12.04.1993 tarih ve E.1992/5624, K.1993/1542 sayılı Kararında; “Ortaklık hali sona ermekle beraber, işletmenin bütünlüğü ve ticari faaliyeti aynen devam ederken, bir ortağın hissesini diğer bir ortağa devretmesinin teslim ve hizmet kapsamında KDV’ye tabi tutulmayacağı” belirtilmektedir. Danıştay,7.D. 1.12.1994 tarih ve E.1992/7232,K.1994/6020 sayılı Kararında, “iki ortaklı bir adi ortaklıkta, ortaklardan birinin hissesini diğer ortağa devretmek suretiyle ayrılması, diğer ortağın ortaklık faaliyetine aynen devem etmesi halinde, işletme faaliyeti sona ermediğinden, işlem KDV’ye tabi tutulamaz” denilmektedir. Adi ortaklıkların KDV karşısındaki durumu konusunda 25 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile yapılan düzenleme uyarınca, ortaklık sona erdiğine göre, bu ticari işletmenin aynen de olsa bir ortak veya üçüncü kişiler tarafından sürdürülmesi sonucu değiştirmez. Çünkü burada hisse devri değil, işletme devri söz konusudur. Adi ortaklıklarda, ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurmayan hisse devri işlemleri katma değer vergisine tabi olmayacak, ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuran devir işlemlerinde ise vergi uygulanacaktır. Buna göre, bir adi ortaklıkta, ortaklardan biri veya birkaçının hisselerini diğer ortaklara veya üçüncü şahıslara devretmesi, bu şekilde ortaklıktan bazı ortakların ayrılması veya ortaklığa yeni ortakların alınması halinde, mevcut adi ortaklık, ortak sayısındaki değişiklik dışında aynen devam ediyorsa, bu hisse devri işlemlerinde vergi uygulanmayacaktır. Hisse devri işlemleri adi ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuruyor veya ortaklık, ortakların kararı ile feshediliyorsa, bu devir işlemlerine vergi uygulanması gerekmektedir. Vergi uygulaması aşağıdaki şekilde yapılacaktır: Ortaklardan biri veya birkaçının hisselerinin diğer ortak veya ortaklara devredilmesi suretiyle ortaklığın sona ermesi halinde; devralan ortak veya ortakların kendi hisseleri ile satın aldıkları hisseler dikkate alınmaksızın, ortaklıkça, devralan ortak veya ortaklara teslim edilen toplam mal bedeli üzerinden KDV hesaplanacaktır. Ortaklık tarafından düzenlenecek olan faturada ayrıca gösterilecek olan bu vergi ilgili dönem işlemleri ile birlikte adi ortaklığın son beyannamesine dahil edilerek beyan edilecek, devralan ortak veya ortaklar tarafından ise genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılabilecektir. Örnek : (A), (B) vc (C)’nin 1/3 hisse ile yer aldıkları (ABC) adi ortaklığı, ortakların kararı ile feshedilmektedir. Bu fesih sırasında (C) hissesini (B)’ye satmakta mallar (A) ve (B) arasında paylaşılmaktadır. Ortaklıkta teslime konu emtianın değeri 60.000 TL ve bu emtianın tabi olduğu vergi nispeti % 18’dir. Bu durumda, adi ortaklıktan (A) adına 20.000 TL’lık, (B) adına ise 40.000 TL’lık fatura kesilerek, bu faturalarda 10.800 TL tutarında vergi hesaplanacak ve bu vergi adi ortaklığın son beyannamesine ithal edilecektir. (A) kendi şahsi işletmesinde 20.000 TL üzerinden hesaplanan 3.600 TL’lık vergiyi (B) ise 40.000 TL üzerinden hesaplanan 7.200 TL’lık vergiyi indirim konusu yapabilecektir. (C)’nin hisse devri ise, KDV’ye tabi tutulmayacaktır.

Damga Vergisi Kanunu bakımından; 1.Türkiye’de düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. Maddesinin ikinci fıkrası, “Bu Kanundaki kağıtlar terimi, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade eder.” Hükmünü amirdir. Türkiye’de kişiler tarafından hazırlanıp imzalanan kağıtlar yönünden Damga Vergisini doğuran olayın meydana gelmesi için, Türkiye'de kağıtların ibraz edilmesinin değil, ibraz edilebilecek nitelikte olması yeterli olup ayrıca kağıdın hükmünden yararlanılması şart değildir. Başka bir deyimle Türkiye’de ilgililerce imzalanan bir kağıdın Damga Vergisine ne tabi olabilmesi için, bir hususu ispat ve belli etmek için ibraz edilebilme niteliğine sahip bulunması yeterlidir. Kağıdın bu niteliği kazanabilmesinin; kullanılması, ibraz edilmesi veya hükmünden yararlanılması koşuluna bağlı olmadığı, bu niteliği, sözleşmenin hukuken mevcut olduğu anda kazanılmaktadır. Damga Vergisini doğuran olay olarak, “ibraz edilme veya hükümlerinden faydalanma” haline, Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin son fıkrasında yalnızca yabancı memleketlerle Türkiye’deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar bakımından göndermede bulunulduğu; Türkiye de düzenlenen kağıtların damga vergisine tabi olabilmeleri için, böyle bir koşul aranmadığını hükme bağlanmıştır. 2.Yurt dışında düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi Damga vergisi esas itibariyle Türkiye’nin egemenlik sahası içerisinde düzenlenen kağıtlara uygulanacaktır. Bu itibarla Türkiye’nin kara, hava ve deniz sahasında herhangi şekilde düzenlenen kağıtlar vergiye tabidir. Bu alan dışında veya Türkiye sınırları içinde bulunmakla birlikte elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar ancak belli şartların tahakkuk etmesi durumunda verginin kapsamına girer. Damga Vergisi Kanunu ulusal sınırlar içinde uygulanan bir vergi olması nedeniyle yurt dışında Türk uyruklular veya Türk uyruklular ile yabancı uyruklular arasında düzenlenen kağıtların, Türkiye’de vergilendirilmesi konusu ayrı hükümlere bağlanmıştır. 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin üçüncü fıkrasında, “Yabancı memleketlerle Türkiye’deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtların, -Türkiye’de resmi dairelere ibraz edildiği, -Üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya -Herhangi bir suretle hükümlerinden faydalanıldığı -takdirde damga vergisine tabi tutulacağı ve dolayısıyla vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre, Damga Vergisine tabi bir kağıdın varlığı için öncelikle yazılması ve imzalanması veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenmiş bir kağıdın bulunması gerekmektedir. Yasa yapıcı bu koşulun varlığını vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi için yeterli görmeyerek ikinci bir koşulun da varlığını aramıştır. Bu ikinci koşul, ver giye tabi kağıdın Türkiye'de ya da yurt dışında düzenlenmiş olmasına göre farklılaştırılmıştır. Türkiye’deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen kağıtlar kural olarak, yabancı memleketlerde düzenlenmiş kağıt hükmündedir. Bu kağıtlar, yabancı elçilik ve konsolosluklar dışına çıkmadığı sürece vergilendirilmez. Türkiye’de yukarda belirtilen şekilde bir işleme konu olması halinde yabancı memleketlerde düzenlenen kağıtlarla ilgili esaslar dahilinde vergiye tabi tutulur 3.Türkiye’de düzenlenen kağıtlarla yurt dışında düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi bakımından aralarındaki farklar Damga Vergisi Kanunu’nun 1. Maddesinin İkinci fıkrasında, Türkiye'de düzenlenen kağıtlarda, üçüncü fıkrada ise yurt dışında düzenlenen kağıtlarda vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği durumları belli etmektedir. Bu nedenle kağıdın nerede düzenlendiğinin belirlenmesi, vergiyi doğuran olayın varlığını tayinde önem taşımaktadır. Türkiye'de düzenlenen kağıtlarda bu olayın varlığı için kağıdın, ibraz edilmesi değil, herhangi bir hususu ispat etmek yahut belli etmek için ibraz edilebilecek nitelik taşıması yeterli görülmüşken; yurt dışında düzenlenen kağıtların, Türkiye'de resmi dairelere ibraz edilmesi veya Türkiye'de devir ve ciro edilmesi yahut kağıdın hükümlerinden Türkiye'de faydalanılmış olması da aranmıştır. Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yer alan ve düzenlenmesi ve ilgililer tarafından Türkiye'de imzalanmasıyla tamamlanan kağıtlar yönünden, vergiyi doğuran olayın, aynı maddenin 2. fıkrasına göre belirlenmesi gerekmektedir. Maddenin ikinci fıkrası vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi için kağıtların ibraz edilmesini değil, ibraz edilebilecek olmasını yeterli gördüğü halde, yurt dışında yapılmış örneğin sözleşmelerde, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi için aranan üçüncü fıkradaki ibraz edilme ve hükmünden faydalanma koşuluna bağlanmıştır.

(I) Sayılı Listenin (B) Cetvelindeki Mallara Ait Verginin Tecili ve Terkini 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi (ÖTV) Kanununun 8. maddesinin (1) numaralı fıkrası ile Kanuna ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malların (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanılmak üzere mükellefler tarafından tesliminde tarh ve tahakkuk ettirilen ÖTV' nin Bakanlar Kurulu tarafından belirlenecek kısmının teminat alınmak suretiyle tecil edileceği, söz konusu malların tecil tarihini takip eden aybaşından itibaren 12 ay içinde (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde kullanıldığının tespiti halinde, tecil olunan verginin terkin edileceği bu hükümlere uyulmaması halinde ise, bu malların tecil-terkin işlemi dışındaki amaçlarla tesliminde tarh edilmesi gereken vergi tutarından, daha önce tahsil edilen verginin mahsubundan sonra kalan tutarın, vade tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51 inci maddesinde belirlenen gecikme zammı ile birlikte alıcıdan tahsil edileceği hüküm altına alınmıştır. Madde hükmü uyarınca, ÖTV Kanunu'na ekli (I) Sayılı listenin (B) Cetvelinde yer alan malların, (I) sayılı listeye dahil olmayan malların imalinde girdi olarak kullanılması (sonradan damıtma veya benzeri yöntemlerle ayrıştırılmış olması işlemi dahil) halinde, ÖTV Kanunu' nun 8/1. maddesinde yer alan tecil- terkin imkanından yararlanılması mümkün bulunmaktadır. Bununla birlikte, söz konusu malların (I) sayılı listenin (A) veya (B) cetvelindeki malların imalinde kullanılması veya bu ürünlere karıştırılması, temizlik, test, yağlama ve benzeri amaçlarla imal edilen ürünün bünyesine girmeksizin yardımcı madde veya sarf malzemesi olarak kullanılması halinde ise Kanunun 8/1 maddesinde yer alan tecil-terkin uygulamasından yararlanılması mümkün olmayacaktır. ÖTV Kanununun 8/1 inci maddesinde belirtilen tecil-terkin uygulaması kapsamında yapılacak işlemler, aynı Kanununun 10. maddesinin 2 numaralı fıkrasının verdiği yetkiye istinaden Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 1 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliğinin 2, 3, 5, 12, 14, 15 ve 21 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliğleri ile değişik (9.1.) bölümü ve 19 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliği ile 2006/2, 2010/4 ve 17 No.lu ÖTV Sirkülerlerde yer verilmiş ve tecil-terkin uygulamasının aşağıdaki esaslara göre yürütülmesi uygun görülmüştür.

• Tecil-terkin uygulamasından ÖTV Kanununa ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malları, (I) sayılı

listeye dahil olmayan malların imalinde kullanmak üzere satın alan veya ithal eden "sanayi sicil belgesi" ni haiz imalatçılar yararlanacaktır.

• Bu uygulamadan yararlanmak isteyen sanayi sicil belgesini haiz imalatçıların, (I) sayılı listenin (B)

cetvelindeki malları ithalatçılardan veya rafineriler dahil imalatçılardan alımında, Tebliğ ekinde bir örneği olan "Talep ve Taahhütname" ile birlikte sanayi sicil belgesinin noter veya yeminli mali müşavir (YMM) tarafından onaylanmış örneğini ÖTV mükellefine vermeleri gerekmektedir.

• ÖTV mükellefleri, bu kapsamda teslim ettikleri mallar için, Bakanlar Kurulunun ürünün bu amaçla

kullanılmasına ilişkin olarak belirlediği tutara göre ÖTV hesaplayarak beyannamelerinin ilgili bölümünde beyan edecektir. Beyan edilen verginin Bakanlar Kurulu Kararına göre tecil edilmesi öngörülen kısmı; bu tutar ile 12 aylık gecikme faizi tutarının toplamı kadar teminat verilmesi üzerine tecil edilecek, kalan kısmı tahsil edilecektir. ÖRNEK: Bakanlar Kurulu’nun 2011/1435 sayılı Kararı ile ÖTV Kanunu’na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde 2710.19.99.00.23 G.T.İ.P. numarasında yer alan heavy neutral isimli baz yağı kg için 1 0560 TL vergi tutarı belirlenmiştir. Söz konusu baz yağın (I) sayılı liste dışındaki malların imalinde kullanılmak üzere ithalatçıları veya imalatçıları tarafından tesliminde, Bakanlar Kurulu tarafından 2010/668 sayılı Kararı ile uygulanacak ÖTV tutarları belirlenmiş ve 2710.19.99.00.23 G.T.İ.P numaralı baz yağ için tecil edilecek vergi oranı % 71,50 olarak tespit edilmiştir. Buna göre söz konusu madde için tecil edilecek vergi 1.560 X 0,7150 = 0, 7550 TL, tecil edilecek tutar ise (1,560 - 0,7550 =) 0,3010 TL olacaktır. Buna göre 1 numaralı ÖTV beyannamesinde; Tecil bölümünde 1,0560 TL/Kg, Ödenmesi Gereken ÖTV 0,3010 “ Tecil Edilmesi Gereken ÖTV 0,7550 “ ÖTV Kanunu’na ekli (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan 2710.19.99.00.23 G.T.İ.P numaralı baz yağ için kg başına tecil 0,7550 TL tecil edilecek, geriye kalan kısım ise alıcıdan tahsil edilecektir. Ancak vergi dairesi tecil edilecek 0.7550 TL/kg tutarındaki vergi ve bu vergiye ilişkin 12 aylık gecikme faizi tutarında teminatı baz yağı tesliminde bulunan ÖTV mükellefinden alacaktır.

• Genel ve katma bütçeli idareler ile il özel idareleri ve sermayesinin %51’i veya daha fazlası bunlara ait

olan kuruluşlar ile özelleştirme kapsam ve programına alınmış olup hisselerinin yarısından fazlası kamuya ait olan kuruluşların bu kapsamda yaptıkları mal teslimlerinde veya mal alışlarında teminat aranmayacaktır.

• Son iki takvim yılında düzenlenen vergi inceleme veya YMM üretim raporlarında tecil-terkin

uygulaması kapsamında ilgili Tebliğlerde de belirtilen usul ve esaslara uygun olarak kullanıldığı belirtilen mal miktarları esas alınmak suretiyle tespit edilecek azami miktar ile sınırlı olmak üzere, yukarıda belirlendiği şekilde hesaplanan teminat tutarının % 5’i kadar teminat verilmek suretiyle tecil işlemi yaptırılabilecektir. İndirimli teminattan yararlananlara bu kapsamda mal teslim eden mükelleflerin, teslim ettikleri mal miktarı için % 5 oranında teminat verilmek suretiyle tecil işlemi gerçekleştirilecektir. Örnek: Sanayi sicil belgesi sahibi imalatçı (A) tecil-terkin uygulaması kapsamında kauçuk imalinde kullanmak üzere (I) sayılı listenin (B) cetvelinde 2710.19.99.00.23 G.T.İ.P. numarasında yer alan heavy neutral isimli baz yağından 2008 yılı aralık ayında 800 kg., 2009 yılı ocak ayında 700 kg., haziran ayında 600 kg. satın almış, 2009 yılının ekim ayında ise 500 kg. ithal etmiştir. 2008 yılı aralık ayında satın alınan mal ve 2009 yılının ocak ayında satın alınan malın tamamı ile 2009 yılı haziran ayında satın alınan malın 300 kg.’ı; ekim ayında ithal edilen maldan ise 200 kg.’ı süresinde kauçuk imalinde kullanılmıştır. 2008 yılı ve 2009 yılında satın alınan 2710.19.99.00.23 G.T.İ.P. numarasında yer alan heavy neutral isimli baz yağın tecil-terkin uygulaması kapsamında kullanıldığına dair YMM üretim raporları, 2009 ve 2010 yıllarında imalatçı (A)’nın mal satın aldığı ÖTV mükelleflerinin vergi dairesine süresinde ibraz edilmiştir. İthal edilen malın kullanımına ilişkin YMM üretim raporu ise 2010 yılında kendisinin bağlı olduğu vergi dairesine süresinde ibraz edilmiştir. İmalatçı (A) indirimli teminattan yararlanabilmek amacıyla söz konusu raporların birer örneğini eklediği bir dilekçe ile bağlı bulunduğu vergi dairesine 2010 yılı ekim ayında başvuruda bulunmuştur. Buna göre, imalatçı (A)’nın 2011 yılında % 5 oranında indirimli teminattan yararlanabileceği azami miktar; 2009 takvim yılı raporlarında tecil-terkin kapsamında kullanıldığı tespit edilen 800 kg. ve 2010 takvim yılı raporlarında tecil-terkin kapsamında kullanıldığı tespit edilen 1.200 kg. olmak üzere, toplam 2.000 kg. olacaktır.

• (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malları, (I) sayılı listede yer almayan malların üretiminde kullandığını

tevsik edemeyen imalatçılara tecil-terkin uygulaması kapsamında yapılan mal teslimlerinde % 5 oranında indirimli teminat uygulamasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

• İmalatçılar, indirimli teminattan yararlanabilmek amacıyla bir dilekçe ekine ekleyecek leri söz konusu

raporların birer örnekleri ile bağlı bulundukları vergi dairelerine başvuracaklar dır. Bu başvuru üzerine, vergi dairesi ÖTV mükellefi satıcıların vergi dairelerinden söz konusu raporlar uyarınca tecil-terkin uygulaması kapsamında gerçekleşen kullanım miktarla rına dair teyit alarak, imalatçıların indirimli teminattan yararlanabilecekleri azami miktarı bu raporlara istinaden hesaplayacak “Tecil -Terkin Kapsamında % 5 Oranındaki İndirimli Teminattan Yararlananlara İlişkin Bilgi Formu”nu düzenleyerek imalatçılara verecektir.

• İmalatçılar, ÖTV mükelleflerine bu formu ibraz ederek işlem yaptırmak suretiyle indirimli teminattan

yararlanabileceklerdir. Söz konusu formun ilgili bölümleri mal teslimi sırasında teslim yapılan miktarla sınırlı olmak üzere, ÖTV mükelleflerince doldurulup kaşe tatbik edilerek imzalanacaktır. Bu şekilde kayıt düşülen belgenin imalatçı tarafından kaşe ve imza ile onaylanmış bir nüshası ÖTV mükellefine verilecektir.

• Tecil -Terkin kapsamında % 5 oranındaki indirimli teminattan yararlananlara ilişkin bilgi formundaki

indirimli teminattan yararlanılabilecek azami miktarın aşılması halinde, aşılan kısım için indirimli teminattan yararlanılamayacağı tabiidir.

• Diğer taraftan, son iki takvim yılındaki vergi inceleme veya YMM üretim raporlarını ibraz ederek bilgi

formunu alan imalatçılar takip eden takvim yılı veya yıllarında verecekleri söz konusu raporlara istinaden %5 oranındaki indirimli teminattan yararlanmaya devam edeceklerdir. Bu uygulamadan takip eden yıllarda da yararlanmak isteyen imalatçılar, Tecil -Terkin kapsamında % 5 oranındaki indirimli teminattan yararlananlara Tecil -Terkin kapsamında % 5 oranındaki indirimli teminattan yararlananlara Tecil -Terkin kapsamında % 5 oranındaki indirimli teminattan yararlananlara ilişkin bilgi formuna esas teşkil eden son iki takvim yılını takip eden takvim yılına ilişkin vergi inceleme veya YMM üretim raporları ile birlikte kendilerinde mevcut bulunan Tecil -Terkin kapsamında % 5 oranındaki indirimli teminattan yararlananlara İlişkin bilgi formunu vergi dairelerine ibraz edeceklerdir.

• Vergi dairelerince, kendilerine ibraz edilen Tecil -Terkin kapsamında % 5 oranındaki indirimli

teminattan yararlananlara ilişkin bilgi formunda varsa azami miktardan kullanılmayan miktarlar ile yeni ibraz edilen raporlarda yukarıda belirlendiği şekilde tecil-terkin uygulaması kapsamında kullanıldığı tespit edilen mal miktarları esas alınmak suretiyle imalatçılara %5 oranında indirimli teminattan yararlanabilecekleri yeni bilgi formu düzenlenebilecektir. Vergi daireleri imalatçılardan aldıkları bilgi formlarını ise muhafaza edeceklerdir.

• Tecil edilen tutar için 6183 sayılı Kanunun 48. maddesinde öngörülen tecil faizi hesaplanmayacaktır.

Bu kapsamda malın teslim edildiği dönem beyannamesine alıcının verdiği “Talep ve Taahhütname” ile sanayi sicil belgesi ve indirimli teminattan yararlanılan dönemler için “Tecil -Terkin Kapsamında % 5 Oranındaki İndirimli Teminattan Yararlananlara İlişkin Bilgi Formu”nun satıcı tarafından aslının aynı olduğu kaşe tatbik edilip imzalanmak suretiyle onaylanmış fotokopileri eklenecektir.

• Vergisi tecil edilerek satın alınan malların, tecil tarihini takip eden ay başından itibaren 12 ay içinde

imalatçı tarafından (I) sayılı listedeki mallar dışındaki malların üretiminde kullanılması zorunludur. Bu kullanımın, üretimin gerçekleştiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayı sonuna kadar YMM tarafından düzenlenen üretim raporu ile tevsik edilmesi gerekmektedir. Usulüne uygun düzenlenen raporun ibrazı ve uygulama kapsamında hesaplanan vergiden tecil edilen kısım düşüldükten sonra kalan tutarın ödenmiş olması halinde, tecil edilen vergi terkin edilecek ve teminat çözülecektir. Bu raporun gerek imalatta kullanılan gerekse imal edilen mala ilişkin G.T.İ.P. numarası bilgileri, bu malların stok bilgileri ve imal edilen malın teslim bilgilerini (alıcının vergi kimlik numarası, adı, soyadı veya unvanı, teslim edilen malların G.T.İ.P. numarası itibarıyla miktarı, tutarı ve Gelir İdaresi Başkanlığınca istenecek bilgileri) kapsaması zorunludur. YMM’ler; yaptıkları tasdikin doğru olmaması nedeniyle, tasdik raporunda yer alan mevzuata aykırı hususların tespit edilmesi halinde; alınması gereken vergilerden, kesilecek cezalar, hesaplanacak gecikme faizi ve zamlarından mükellefler ile birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulurlar. Usulüne uygun düzenlenen raporun ibrazı ve uygulama kapsamında hesaplanan vergiden tecil edilen kısım düşüldükten sonra kalan tutarın ödenmiş olması halinde, tecil edilen vergi terkin edilecek ve teminat çözülecektir. Aynı yıl içerisinde farklı dönemlerdeki kullanımların, takip eden yılın mart ayı sonuna kadar YMM tarafından düzenlenen tek bir üretim raporu ile tevsik edilmesi de mümkün bulunmaktadır.

• (I) sayılı listenin (B) cetvelindeki malları tecil-terkin uygulaması kapsamında satın alan veya ithal eden

genel ve katma bütçeli idareler ile il özel idareleri ve sermayesinin %51’i veya daha fazlası bunlara ait olan kuruluşlar ile özelleştirme kapsam ve programına alınmış olup hisselerinin yarısından fazlası kamuya ait olan kuruluşların, bu malları, tecil tarihini takip eden ay başından itibaren 12 ay içinde (I) sayılı listedeki mallar dışındaki malların imalinde kullandıklarına dair kuruluş yetkililerince imzalanan bir yazıyı vergi dairesine ibraz etmeleri halinde, YMM üretim raporu aranmaksızın tecil edilen vergi terkin edilecektir.

• Tecil-terkin uygulaması kapsamında satın alınan malların tecil tarihini veya bu kapsamda ithal edilen

malların ithal tarihini takip eden aybaşından itibaren 12 ay içinde imalatta kullanıldığının yukarıda belirtilen sürelerde YMM üretim raporuyla tevsik edilmemesi halinde, vergi dairelerince bu alıcı veya ithalatçılar vergi incelemesine sevk edilecek ve inceleme raporu sonucuna göre işlem yapılacaktır.

• Alıcı veya ithalatçıların işi bırakmaları halinde, YMM üretim raporlarının işi bırakma tarihini takip

eden ay başından itibaren 2 ay içinde verilmesi gerekmektedir. Bu süre içerisinde sözü edilen raporları vergi dairesine vermeyen mükellefler de vergi dairelerince vergi incelemesine sevk edilecek ve inceleme raporu sonucuna göre işlem yapılacaktır.

• YMM üretim raporlarının yukarıdaki bölümlerde belirtilen sürelerde verilmemesi nedeniyle vergi

incelemesine sevk edilen mükelleflerin, incelemeye sevkten sonra ibraz edecekleri raporları işleme konulmayacak, incelemeye sevki gerektiren tecil işlemlerinin terkini inceleme sonuçlanmadan yerine getirilmeyecektir. YMM üretim raporlarını süresinde vermeyen mükelleflerin, haklarında vergi incelemesi başlatılmadan önce söz konusu raporları ilgili vergi dairelerine vermeleri halinde de bu raporlar işleme konulmayacak ve inceleme raporu sonucuna göre işlem tesis edilecektir. Tecil-terkin uygulaması seçimlik bir hak olup, bu uygulamadan yararlanmak isteyenlerin ÖTV mevzuatında belirlenen usul ve esaslara uyma zorunlulukları bulunmaktadır. Bu bağlamda, bahse konu uygulama kapsamında yapılan mal teslimlerine ilişkin verilmesi gereken teminat ile sanayi sicil belgesi, talep ve taahhütname ya da indirimli teminattan yararlanılan dönemler için ilgili bilgi formunun beyanname verme süresi içerisinde ilgili vergi dairesine verilmeden tecil-terkin uygulamasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

Panel van tipi taşıtların tanımlanması ve vergilendirilmesi konusu Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 04/01/2005 tarih ve 2 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Sirküleri ile açıklığa kavuşturulmuştur. a) Panel Van Tipi Taşıtların Tanımlanması 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun 5035 Kanunun 21 inci maddesi ile değiştirilen 2 nci maddesinin 8 numaralı bendinde; "Panel van: Azami toplam ağırlığı 3500 kilogramı geçmeyen, kapalı kasalı (yandan camlı olanlar dahil), sürücü kısmından başka tek veya fazla sıralı oturma yeri bulunan, insan ve yük taşımak için imal edilmiş bulunan taşıtlardır." şeklinde tanımlanmıştır. Bu tanıma göre, Motorlu Araç Tescil Belgesinde ve Motorlu Araç Trafik Belgesinde "kapalı kasalı çift sıralı kamyonet", "yandan camlı panel van", "panel van", "kapalı kasalı kamyonet", "yandan camlı kamyonet" gibi çeşitli şekillerde tanımlanan taşıtlardan, panel van tanımına uygun olanlar; -Azami toplam ağırlığı 3500 kilogramı geçmeyen, -Kapalı kasalı (yandan camlı olanlar dahil), -Sürücü kısmının bulunduğu ön sıranın arkasında tek veya fazla sıralı (çift sıra) oturma yeri bulunan, -İnsan ve yük taşımak için imal edilmiş taşıtlardır. b) Panel van tipi taşıtlarla kamyonet arasındaki farklar Bu taşıtların "Motorlu Araç Tescil Belgesi" nin istiap haddi bölümünde 3+1, 4+1 şeklinde kişi sayısı belirtilmek suretiyle taşıtın çift veya daha fazla sıralı oturma yerinin olduğu belirtilmektedir. Buna göre, sürücü kısmının (şoför mahallinin) bulunduğu ön sıranın;

• Arka kısımda oturma yeri bulunmayan ve "Motorlu Araç Tescil Belgesi" ile "Motorlu Araç Trafik

Belgesi" nin istiap haddi bölümünde 2, 2+1 şeklinde kişi sayısı belirtilen kapalı kasalı kamyonetler (yandan camlı olanlar dahil) kamyonet,

• Arka kısımda oturma yeri bulunan ve "Motorlu Araç Tescil Belgesi" ile "Motorlu Araç Trafik Belgesi"

nin istiap haddi bölümünde 3+1, 4+1 veya 5 şeklinde kişi sayısı belirtilen "çift sıra koltuklu", "üç sıra koltuklu" kapalı kasalı kamyonetler (yandan camlı olanlar dahil) panel van, olarak vergiye tabi tutulacaktır. Diğer taraftan, bu hükmün uygulanmasına yönelik yeni tescil işlemleri yapılacak kapalı kasalı kamyonet tipi taşıtlarla ilgili olarak, İçişleri Bakanlığı Emniyet Genel Müdürlüğü tarafından il emniyet müdürlüklerine verilen talimatta N1 sınıfı araçlardan kapalı kasa olan ların ilk tescili sırasında, camlarının açık veya kapalı olmasına bakılmaksızın araç tescil ve trafik belgesi, müracaat ve işlem formu ile diğer evraklardaki "araç cinsi" bölümüne aracın karayolları uygunluk belgesinin 42.1 bendinde yer alan "koltukların sayısı ve konumu" kısmında belirtilen bilgiler doğrultusunda; aracın sadece ön kısmında sürücünün oturduğu sıranın (şoför mahalli) bulunması halinde "kapalı kasa kamyonet", sürücünün oturduğu koltuğun bulunduğu sıranın arka kısmında tek sıra koltuk var ise "araç cinsi" bölümüne kapalı kasa kamyonet yazılıp yanına veya alt tarafına parantez içinde "çift sıra koltuklu", sürücünün oturduğu koltuğun bulunduğu sıranın arka kısmında iki sıra koltuk var ise "araç cinsi" bölü müne kapalı kasa kamyonet yazılıp yanına veya alt tarafına parantez içinde "üç sıra koltuklu" ibaresinin yazılacağı, aracın yanlarının kapalı veya camlı olması aracın sınıfını değiştirmedi ğinden, bu bilgilerin "araç cinsi" hanesine yazılmayacağı, açıklama yapılması gereken hususların tescil belgesinin arka yüzüne diğer bilgiler bölümüne yazılacağı bildirilmiştir. Buna göre, trafik tescil kuruluşlarınca yeni tescil işlemleri yapılacak olan (panel van tipi) kapalı kasa kamyonetler (yan taraflarının camlı veya kapalı olduğuna bakılmaksızın) için verilecek olan Motorlu Araç Tescil Belgesinin ve Motorlu Araç Trafik Belgesinin "araç cinsi bölümüne" "kapalı kasa kamyonet" ifadesinin yanına veya alt tarafına parantez içinde "çift sıra koltuklu", "üç sıra koltuklu" şeklinde bilgiler yazılacaktır. Ayrıca, aracın yanlarının kapalı veya camlı olması aracın sınıfını değiştirmediğinden, bu bilgiler, aracın tescil belgesinin arka yüzüne diğer bilgiler bölümüne yazılacaktır. c) Panel van tipi taşıtlar ile kamyonetin vergilendirilmesi 197 sayılı Kanununun 2 nci maddesinde tanımı yapılan panel van tipi taşıtlar; 5035 sayılı Kanunun 24 üncü maddesi ile değiştirilen Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde yer alan ( II ) sayılı tarifenin 2 nci fıkrası gereğince panel van olarak kamyonetler ise, ayni tarifenin 4. Fıkrası gereğince motorlu taşıtlar vergisine tabi tutulacaktır. d) Taşıtın vergilendirilmesine esas teşkil eden koltuk sayısında değişiklik yapılması halinde yapılacak işlemler 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde yazılı ( II ) sayılı tarifede yer alan otobüs ve benzeri taşıtlar oturma yeri sayısına göre vergiye tabi tutulmaktadır. Aynı Kanunun 5897 sayılı Kanunla değişik 11 inci maddesinde, "Yıl içinde taşıtın vergilendirilmesine esas olan model yılı, cinsi, motor silindir hacmi, azami toplam ağırlığı ve azamî kalkış ağırlığı gibi unsurlarından herhangi birisinde, verginin artırılması veya azaltılmasını gerektiren bir değişiklik olduğu takdirde, bu değişiklik, takvim yılının ilk altı ayında yapılmış ise takip eden son altı aylık dönemin başından, son altı ayında yapılmış ise takip eden takvim yılı başından itibaren dikkate alınır ve vergi, yeni duruma göre ödenir." hükmü, 13 üncü maddesinin (b) bendinde de, "Motorlu Taşıtlar Vergisi mükellefleri, adlarına kayıt ve tescil edilmiş bulunan taşıtları, bu taşıtların cins, nevi, niteliklerini ve kullanış maksatları ile verginin alınmasına esas olabilecek diğer bilgileri ve bunlarda değişiklikleri, kayıt ve tescilin yapıldığı veya değişikliğin meydana geldiği tarihten itibaren bir ay içinde ilgili vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar. Bu mecburiyetlere riayet etmeyenler hakkında 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 352 nci maddesine bağlı usulsüzlük cezalarına ait cetvelin (İhtar 2) sırasına göre ceza kesilir." hükmü, yer almaktadır. Buna göre, taşıtın vergilendirilmesine esas teşkil eden koltuk sayısında yapılan değişikliğin Sanayi ve Ticaret Bakanlığı'nın veya Türk Standartları Enstitüsü'nün Münferit Araç Uygunluk Belgesi ile onaylanması ve söz konusu değişikliğin ilgili sicile ve vergi dairesi müdürlüğüne bildirilmesi halinde, motorlu taşıtlar vergisinin, 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu'nun 11 inci maddesi hükmü uyarınca, yeni duruma göre ödenmesi gerekmektedir.