2013/2 YMM Harcama ve Servet Üzerinden Alınan Vergiler Soruları ve Çözümleri

7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti uyruğunda bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye'de bulunan malların veraset yoluyla veya herhangi bir suretle olursa olsun ivazsız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikalinin veraset ve intikal vergisine tabi olduğu, 2 nci maddesinin (b) fıkrasında da,"Mal" tabirinin, mülkiyete mevzu olabilen menkul ve gayrimenkul şeylerle mameleke girebilen sair bütün hakları ve alacakları ifade ettiği, 5'inci maddesinde de verginin mükellefinin, veraset yoluyla veya ivazsız bir tarzda mal iktisap eden şahıs olduğu ve 11'inci maddesinde ise veraset yoluyla intikallerde bu vergiye konu malların değerleme gününün, mirasın açıldığı gün olacağı hükme bağlanmıştır. Bu hükümlere göre, kooperatif hissesi, taşıtlar ve gayrimenkuller gibi malların veraset yoluyla veya her ne suretle olursa olsun ivazsız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikali veraset ve intikal vergisine tabi olup, verginin mükellefi kendilerine belirtilen şekilde mal intikal eden şahıstır. Başka bir deyişle herhangi bir şahsın verginin mükellefi olabilmesi ve kendisinden beyanname istenebilmesi için veraset yolu ile veya ne suretle olursa olsun ivazsız bir şekilde mal intikal etmesi gerekmektedir. Eğer miras yoluyla intikal eden kooperatif hissesi bir şirkete aitse, bu takdirde 1.Kooperatif hissesinin değerlenmesi: 17/1/1997 tarihli ve 1997/1 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu İç Genelgesinde; miras yoluyla intikal eden kooperatif hissesinin intikal etmesi halinde, veraset ve intikal vergisi matrahına, bu hissenin alacak olarak kabul edilerek, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 281 nci maddesine göre, mukayyet değeri (ölüm tarihine kadar ödenen aidatlar toplamı) ile değerlendirileceği açıklanmıştır. Buna göre, intikal tarihinden sonra mirasçılarca kooperatif başkanlığından alınan ve intikale konu hisseye isabet eden tutarı gösteren yazının beyannameye eklenmesi ve ilgili vergi dairesince de bu tutarın veraset ve intikal vergisinin matrahının hesabında dikkate alınması gerekir. Bu itibarla, mirasçılar tarafından intikal eden kooperatif hissesinin ölüm tarihine kadar ödenmiş olan aidatlar toplamının veraset ve intikal vergisine tabi tutulması gerekmektedir. 2.İntikale konu taşıtların değerlenmesi: Veraset Ve İntikal Vergisi Kanunu’nun 10. Maddesinin (c) fıkrasında, menkul malların rayiç bedelle değerleneceği, 11'inci maddesinde ise veraset yoluyla intikallerde bu vergiye konu malların değerleme gününün, mirasın açıldığı gün olacağı hükme bağlanmıştır Öte yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 266'ncı maddesinde ise; rayiç bedelin, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım satım değeri olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu itibarla, miras yoluyla intikal eden mallar dolayısıyla verilecek veraset ve intikal vergisi beyannamesinde intikale konu taşıtın rayiç bedelinin beyan edilmesi gerekmektedir. Öte yandan Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen özelgelerde; intikale konu taşıtın rayiç bedelinin tespitinde diğer unsurlarla birlikte taşıtın değerleme (ölüm tarihi) günü itibariyle geçerli olan kasko sigortasına esas bedelinden yararlanılmasının da mümkün bulunduğu açıklanmıştır. 3.Gayrimenkullerin değerlenmesi: Veraset Ve İntikal Vergisi Kanununun 10'uncu maddesinin ikinci fıkrasının (b) bendinde 2591 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, gayrimenkullerin ticari işletmeye dahil olsun veya olmasın emlak vergisine esas olan değerle değerleneceği ve 11'inci maddesinde de bu vergiye konu olacak malların değerleme gününün, miras yoluyla meydana gelen intikallerde mirasın açıldığı, diğer suretle meydana gelen intikallerde malların hukuken iktisap edildiği gün olduğu hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan, Vergi Usul Kanunu'nun 297'nci maddesinde ticari sermayeye dahil olsun olmasın bilumum binalar ile arazinin vergi değeri ile değerleneceği belirtilmiş, aynı Kanunun 4751 sayılı Kanunla değişmeden önceki 268'inci maddesinde ise vergi değeri, bina ve arazinin rayiç bedelidir denilmiştir. Aynı Kanun'un mükerrer 266'ncı maddesinde de rayiç bedel, bir iktisadi kıymetin değerleme günündeki normal alım satım değeri olarak tanımlanmıştır. Miras yoluyla intikal eden, veraset ve intikal vergisine konu olan gayrimenkullerin değerlemesine ilişkin esaslar 22 Seri No.lu Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Genel Tebliği ile 26.09.2002 tarih ve 2002/1 No.lu Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu İç Genelgesi ve 18.12.2003 tarih ve 1 No.lu Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Sirküleri ile açıklanmış bulunmaktadır. 22 Seri No.lu Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde de açıklandığı üzere, intikal eden gayrimenkuller için, Emlak Vergisi Kanunu hükümlerine göre belirlenen emlak vergisi değerleri veraset ve intikal vergisi için de aynen geçerli olacaktır. Buna göre, verilen veraset ve intikal vergisi beyannamelerinde intikal eden gayrimenkuller için gösterilen değerlerin, gayrimenkulün intikal ettiği yıla ilişkin emlak vergisine esas olan değerlerinden düşük bulunmaması halinde, veraset ve intikal vergisinin tarhına, beyannamede gösterilen bu değerlerin esas alınması, veraset ve intikal vergisi beyannamesinde gösterilen değerlerin emlak vergisi tarhına esas değerden düşük olması halinde ise tarhiyatın, emlak vergisine esas olan değer üzerinden yapılması icap etmektedir. Buna göre, malların veraset yoluyla veya her ne suretle olursa olsun karşılıksız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikali veraset ve intikal vergisine tabi olup, veraset ve intikal vergisinin konusuna giren gayrimenkulün, ölüm tarihindeki emlak vergisi değeri ile vergi matrahına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.

a) Yurtdışında mukim bir bankadan sağlanılan krediler ile bunların teminatlarına ve geri ödenmeleri dolayısıyla düzenlenen kağıtlarda, damga vergisi uygulaması : 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu; Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV.Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün 23 numaralı fıkrasında da “Bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılacak (6322 sayılı kanunun 17.maddesiyle değişen ibare; Yürürlük 15.06.2012) kredilere, bunların teminatlarına ve geri ödenmelerine ilişkin kâğıtlar ile bu kâğıtlar üzerine konulacak şerhler (kredilerin kullanımları hariç) “ damga vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmıştır. Buna göre, bankaların, yurtdışı kredi kuruluşlarının ve uluslararası kurumların kullandıracakları her türlü kredilerinin temini, teminatı ve bu krediler nedeniyle kredi kuruluşlarına karşı verilecek teminatlar ve alınan bu kredilerin geri ödenmesi safhasında geri ödemeye ilişkin düzenlenen kağıtlar ile bu kâğıtlar üzerine konulacak şerhler (kredilerin kullanımları hariç ) damga vergisinden müstesnadır. Söz konusu Kanun hükümleri ile ihracat kredisi, yatırım kredisi, konut kredisi ve benzeri herhangi bir kredi ayrımına gidilmeksizin, bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılan kredilerin temini ve geri ödenmesine ilişkin olarak düzenlenen kağıtlar ve bu kağıtlar üzerine konulan şerhler istisna kapsamına alınarak, reel sektörün bankacılık kesiminden sağladığı kaynakların maliyetinin düşürülmesi amaçlanmaktadır. Konu ile ilgili olarak yayımlanan 4 ve 6 Seri No.lu Damga Vergisi Sirkülerlerinde, 488 sayılı Kanuna ekli (2) sayılı tablonun IV/23 fıkrası uygulamasında, kanun kapsamındaki kredi tanımına Bankalar Kanununa göre kredi olarak kabul edilen nakdi krediler ile teminat mektupları, kefaletler, aval, ciro ve kabuller gibi gayri nakdi kredilerin gireceği, akreditiflerin de bu kapsamda değerlendirileceği belirtilmiştir. Bu kapsamda, bankalar tarafından düzenlenecek teminat mektupları ve akreditifler gayri nakdi kredi olarak değerlendirilecektir. Buna göre, bunların sürelerinin uzatılması veya kısaltılması, miktarının artırılması veya azaltılması nedeniyle düzenlenecek kağıtların da damga vergisi istisnasından yararlandırılması gerekmektedir. Kredinin teminatına ilişkin damga vergisi ve harç istisnası uygulamasına ilişkin açıklamaların yer aldığı 18 No.lu Damga Vergisi Sirkülerinde, söz konusu istisna kapsamında kullandırılan kredinin teminatına ilişkin olarak düzenlenen kağıtlar ile bu amaçla yapılan işlemlere,

• Münhasıran kullandırılan krediye ilişkin olması kaydıyla,
• Kullanılan kredi miktarı ile teminat tutarı karşılaştırılmaksızın teminat tutarının tamamı üzerinden,

istisnanın uygulanması gerektiği açıklanmıştır. Buna göre, damga vergisi istisnası uygulanması için kredilere ilişkin düzenlenen kâğıtların, bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılacak kredilere veya bunların teminatına ya da geri ödenmesine ilişkin olması gerekmektedir. Yukarıda açıklanan mahiyette olmayan mal alım satım anlaşması, anlaşmanın teminatını oluşturan ipotek anlaşması ile kredinin yapılandırılması ve tasfiyesi amacıyla düzenlenen kağıtlar, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı tablonun IV-23 numaralı fıkrası hükümleri kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir. b)Yurtdışında mukim bir bankadan sağlanılan kredilerin kullanılmasına ilişkin olarak düzenlenecek kağıtlarda damga vergisi ve harç uygulaması: 488 sayılı Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV.Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün 6322 sayılı Kanunun 17. maddesi ile değişik (23) numaralı fıkrası ile bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılacak kredilere, bunların teminatlarına ve geri ödenmelerine ilişkin kâğıtlar ile bu kâğıtlar üzerine konulacak şerhler damga vergisinden istisna edilmesine karşılık, fıkranın sonuna eklenen “ kredilerin kullanımları hariç” ifadesi ile söz konusu kredilerin kullanılması dolayısıyla düzenlenecek kağıtların istisnadan yararlanamayacağı hükme bağlanmıştır. Söz konusu fıkranın sonunda yer alan "Kredilerin kullanımları hariç" ifadesi, kredinin temin edilmesinden sonra değişik amaçlarla kullanılması sırasında bu tutarın kullanımı ile bağlantılı olarak düzenlenmesi muhtemel kağıtları kavramaktadır. Örneğin, bir taşıt kredisinin temininden sonra bu kredi ile satın alınan taşıtla ilgili alıcı ile satıcı arasında düzenlenen sözleşme ve benzeri kağıtlar vergiye tabi olacaktır. Bu kapsamda düzenlenen kağıtlar için damga vergisi ve harç istisnası uygulaması söz konusu değildir.

KDV Kanunu’nun 17. Maddesinin 2. Fıkrasının (b) bendi ile genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasî partiler ve sendikalar, kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifaları KDV’den istisna edilmiştir. Nakden yapılan bağış ve yardımlar ise, bir mal teslimi ya da hizmet karşılığı yapılmadığı için katma değer vergisine tabi değildir. Kanunun 17/2-b maddesinde yer alan istisnanın uygulanabilmesi için teslim veya ifa edilen hizmetin bedelsiz olarak yapılması gerekir. Örneğin bir mükellef okula masa, sandalye veya laboratuar malzemeleri hibe etse bu teslim vergiye tabi olmayacaktır. Ancak hibe edilen para ile okul yönetiminin bu malzemeleri satın alması halinde, bu malzemelerin teslimi vergiye tabi olacaktır. Bu açıklamalara göre, Kimsesiz Çocukları Koruma Derneği kamu yararına çalışan derneklerden olduğundan, sahipsiz kimsesiz çocukların yaşamlarını devam ettirebilmeleri amacıyla söz konusu Derneğe bedelsiz olarak yapılan çocuk giyim elbiselerinin teslimi ile ilgili olarak düzenlenecek faturalarda KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Öte yandan, istisna kapsamında Kimsesiz Çocuklar Derneğinize bedelsiz giyim eşyası tesliminde bulunan (A) A.Ş. firmasının, teslim ettiği elbiselere ilişkin olarak yüklendiği KDV tutarlarını KDV Kanununun 30/a maddesi uyarınca indirim konusu yapılması mümkün olmayıp, gelir veya kurumlar vergisi kazancının tespitinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması mümkündür.

a) Yabancı para cinsinden düzenlenen kağıtlarda damga vergisi matrahının tespitinde esas alınacak döviz kuru: 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 12. Maddesi hükmü uyarınca damga vergisine tabi kağıtlarda yazılı yabancı paralar Maliye Bakanlığınca tayin ve ilan edilecek fiyat üzerinden Türk parasına çevrilerek ona göre Damga Vergisi alınır. Öte yandan 35 Seri No'lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde; “Vergiye tabi kağıdın yabancı para cinsinden düzenlenmesi halinde ise kağıt üzerinde yer alan dövizin, kağıdın düzenlendiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca tespit ve ilan olunan cari döviz satış kuruna göre bulunacak Türk Lirası karşılığı üzerinden damga vergisi hesaplanacaktır. Damga vergisi miktarının "azami tutarı" aşıp aşmadığı hususunun buna göre dikkate alınacağı da tabiidir.” Açıklamasına yer verilmiştir. Damga vergisi uygulamasında esas alınacak kur, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından tespit ve ilan edilen cari döviz satış kurudur. Bu kur esas alınarak matrahın belirlenmesi ve buna göre Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı miktar veya nispetlerde ilgili kağıdın vergiye tabi tutulması gerekmektedir. Buna göre ABD Doları cinsinden düzenlenen ihale kararında, ihale kararının üzerindeki … ABD Dolarının ihale kararının kesinleştiği tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası’nca tespit ve ilan olunan cari döviz satış kuru ile çarpımı suretiyle “belli para” bulunur. Bu tutar sözleşmenin tabi olduğu damga vergisi oranı ile çarpılmak suretiyle alınacak damga vergisi tutarı belirlenir. b) Çevre Ve Şehircilik Bakanlığı tarafından alınan iş makinesi satın alma ihale kararı dolayısıyla ile iş makinesi satıcısı ile düzenlenecek sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ödenmesi usulü: Genel olarak sözleşmelere ilişkin damga vergisinin ödenmesi usulü konusunda 488 sayılı Damga Vergisi Kanununda açık bir hüküm bulunmamaktadır. Bu bağlamda genel bütçeli kuruluşlar tarafından alınacak ihale kararları dolayısıyla düzenlenecek sözleşmelere ilişkin damga vergisinin ödenmesi usulü hakkında da bir hükmün bulunmaması doğaldır. Öte yandan 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu‘nun “Makbuz Karşılığı Ödemelerde Ödeme Zamanı” başlıklı

• Maddesi;

“Makbuz karşılığı ödemelerde Damga Vergisi; a) Maliye Bakanlığınca belirlenen mükellefler, kurum ve kuruluşlar tarafından bir ay içinde düzenlenen kağıtların vergisi, ertesi ayın yirminci (371 Sıra No.lu VUK Tebliği uyarınca yirmiüçüncü) günü akşamına kadar vergi dairesine bir beyanname ile bildirilir ve yirmialtıncı günü akşamına kadar ödenir. b) (a) bendi dışındaki hallerde, kâğıdın düzenlendiği tarihi izleyen onbeş gün içinde vergi dairesine bir beyanname ile bildirilir ve aynı süre içinde ödenir. Maliye Bakanlığı, bu maddenin uygulanmasına ilişkin usûl ve esasları belirlemeye, lüzum göreceği işlemlere ilişkin kâğıtlara ait verginin yukarıdaki sürelere bağlı kalmaksızın ve beyanname aranmaksızın kâğıdın düzenlenmesinden önce veya noterlerce işleme tâbi tutulması sırasında ödenmesi zorunluluğunu getirmeye, vergiyi işlem anında ilgili kamu kurum veya kuruluşuna makbuz karşılığı ödettirmeye yetkilidir.” Hükmünü amirdir. Kanunun yukarda anılan 22. maddesinin verdiği yetkiye istinaden, 44 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde, genel bütçeli idarelerle kişiler arasında düzenlenen kağıtlara ait damga vergisinin ödeme zamanı ve usulüne ilişkin açıklamalara yer verilmiştir. Bu kapsamda, anılan Tebliğin "1-Genel bütçeli dairelerle kişiler arasında düzenlenen kağıtlara ilişkin damga vergisi uygulaması" başlıklı bölümünde, genel bütçeli daireler ile kişiler arasında düzenlenen kağıtlara (ihale kararları hariç) ait damga vergisinin , anılan dairece kağıdın mahiyeti ve nispi veya maktu vergi tutarını gösteren formüle edilmiş bir yazıyla, kişinin tabi olduğu ödeme usulüne bakılmaksızın, kişiler tarafından, kağıdın düzenlenmesinden önce peşin olarak, genel bütçeli idarelere hizmet veren saymanlıklara veya mükellefin gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesine makbuz karşılığı ödenmesi gerektiği belirtilmiştir. Ayrıca, verginin ödendiğine dair mükellefçe getirilecek makbuzun aslının ilgili iş kağıdına bağlanması, makbuzun onaylı bir örneğinin ilgiliye verilmesi ve düzenlenen makbuza da verginin hangi işe ve kağıda ait olduğuna dair bilginin yazılması gerekmektedir. Söz konusu kağıtların noterliklerde düzenlenmesi halinde, bu kağıtlara ait damga vergilerinin 1512 sayılı Noterlik Kanunu çerçevesinde noterler tarafından makbuz karşılığı tahsil ve beyan edilmesi uygulamasına devam edilecektir. c)İhale kararı ve sözleşmeye ilişkin damga vergisinin hesaplanmasında esas alınacak döviz kuru: Yukarda yapılan açıklamalar uyarınca, ihale kararına ilişkin damga vergisinin hesaplanması bakımından ABD Dolarının satış kuru olan 1.65 TL’nin ve sözleşmeye ilişkin döviz kuru sözleşmeye ilişkin damga vergisinin ödendiği 10.05. 2013 tarihindeki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından tespit ve ilan edilen ABD Dolarının satış kuru olan 1.75 TL’nin esas alınması gerekir. d) Sözleşmeye ait damga vergisinin ödendiği tarih ile düzenlendiği tarih arasında oluşan kur farkı dolayısıyla herhangi bir işlem yapılıp yapılmayacağı : Genel bütçeli kuruluşlar tarafından yabancı para cinsinden düzenlenen sözleşmelerin damga vergisinin ödendiği tarihi ile sözleşmenin düzenlendiği tarih farklı olduğundan aradan geçen süre içerisinde kağıdın düzenlenme tarihi itibarıyla oluşacak kur farkı oluşabilir. Genel bütçeli idarelerle kişiler arasında yabancı para cinsinden düzenlenen kağıtlara (ihale kararları hariç) ait damga vergisinin ödenmesi bakımından yabancı paralar üzerinden düzenlenen sözleşmelere ilişkin damga vergisinin ödendiği tarihteki döviz kuru ile kağıtların imzalandığı tarihteki döviz kuru arasında meydane gelen kur artış veya azalışları konusunda yapılacak işlemlere açıklık getirilmek amacıyla yayımlanan 52 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır. “Buna göre, genel bütçeli idareler ile kişiler arasında yabancı para cinsinden düzenlenecek ihale kararları dışındaki kağıtlara ait damga vergisinin, 44 Seri No.lu DVK Genel Tebliğinde belirtilen esaslar çerçevesinde, kağıdın düzenlenmesinden önce ödemenin yapıldığı tarihteki Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası döviz satış kuru esas alınarak belirlenen matrah üzerinden hesaplanması ve kişiler tarafından makbuz karşılığı ödenmesi gerekmektedir. Bu durumda, sonradan imzalanmak suretiyle tekemmül eden kağıdın düzenlenme tarihi itibarıyla oluşacak kur farkları nedeniyle damga vergisi yönünden herhangi bir işlem tesis edilmeyecektir.” Denilmektedir.

a) Serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerinin 3065 sayıl Katma Değer Vergisi (KDV) Kanunu karşısındaki durumu : 3065 sayılı KDV Kanununun 5766 sayılı Kanunun 12/e maddesi ile değişik 11/1-a maddesinde, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin KDV’den müstesna tutulduğu hükme bağlanmıştır. Öte yandan 3065 sayılı Kanunun 12/3. maddesinde, fason hizmetlerin serbest bölgelerdeki müşterilere yapılmış sayılması için;

• Serbest bölgelerde faaliyet gösteren müşteriler için fason hizmet yapılması
• Fason hizmetten serbest bölgede faydalanılması

gerektiği hükme bağlanmıştır. İstisna uygulamasına ilişkin açıklamalara 110 seri No.lu KDV Genel Tebliğinde yer verilmiştir. Öte yandan 2011/1 No.lu KDV Sirkülerinde; Türkiye’den serbest bölgeye verilen ve fason hizmet niteliği taşımayan hizmetler ise Kanunun 1. maddesi çerçevesinde KDV’ye tabi tutulacağı açıklamasına yer verilmiştir. b) Fason hizmetin tanımı : İstisna uygulamasında fason hizmet, bir malın mülkiyet ve tasarruf hakkının devralınmaksızın ücreti karşılığı belirli işlemlere tabi tutularak/işlemlerden geçirilerek tasarruf veya mülkiyet hakkı sahibine iade edilmesini ifade edecektir. Buna göre, serbest bölgedeki bir müşteriye ait madde ve malzemelerin, yurt içindeki işletmeler tarafından çeşitli işlemlere tabi tutulduktan sonra yeniden serbest bölgedeki müşteriye gönderilmesi suretiyle ortaya çıkan hizmetler Kanunun 11/1-a ve 12/3. maddelerinde hükme bağlanan istisna kapsamında değerlendirilecektir. c) İade işlemleri : Serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetleri dolayısıyla yüklenilen ve indirimle giderilemeyen KDV, Kanunu’nun 32. Maddesi uyarınca mükellefe iade olunur. Söz konusu istisna uygulaması kapsamındaki işlemlerden kaynaklanan iade talepleri, hizmet ihracatından kaynaklanan iade taleplerinin yerine getirilmesine ilişkin esaslar çerçevesinde sonuçlandırılacaktır. İade talebi internet ortamında bir dilekçe ile yapılacak ve dilekçeye;

• Fason hizmete ait faturaların fotokopisi ve faturalara ilişkin bilgileri ihtiva eden firma yetkililerince onaylı

liste,

• Fason hizmetin gerçekleştirildiği döneme ait indirilecek KDV listesi,
• İstisna kapsamındaki fason hizmet nedeniyle yüklenilen vergi miktarına ilişkin hesaplamaları gösterir tablo,
• Fason hizmete konu malın serbest bölgeden yurtiçine, yurtiçinden serbest bölgeye gönderilmesine ilişkin

gümrük beyannamesi veya gümrük beyannamesi yerine geçen belge (aslı veya noter, gümrük idaresi, ilgili vergi dairesi müdürü ya da YMM’ce onaylı örneği), eklenecektir. Öte yandan iade edilmesi gereken KDV tutarı belirlendikten sonra, iade edilecek KDV tutarına ve mükellefin arzusuna bağlı olarak nakden, mahsuben, teminat karşılığı, yeminli mali müşavir raporu veya vergi inceleme raporuna göre sonuçlandırılır.

a) Yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolarda KDV Uygulaması: KDV Kanununun 25. maddesinin (a) bendinde, teslim ve hizmet işlemlerinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki iskontoların KDV matrahına dahil edilmeyeceği hükme bağlanmış, fatura üzerinde ayrıca gösterilmeyip yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontoların KDV uygulaması karşısındaki durumuna ise 116 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (6.2.) bölümünde yer verilmiştir. Buna göre, fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibariyle, asıl işleme ilişkin KDV matrahının değişmesi sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, KDV matrahında değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda KDV Kanununun 35. maddesine göre düzeltme yapılması gerekmektedir. Bu düzeltme, alıcı tarafından satıcı adına bir fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle yapılacaktır. b)Tedarikçilere yapılan prim ödemelerinde KDV tevkifatı uygulanması : Tedarikçilere yapılan ödemelerde tevkifatın söz konusu olabilmesi için, asıl işlemin tevkifata tabi olması gerekir. Buna karşılık asıl işlem tevkifata tabi değil ise, prim ödemeleri dolayısıyla tevkifat söz konusu olmayacaktır. Yabancı firmalar tarafından tedarikçilere ödenecek olan ciro primi niteliğindeki tutar için KDV’nin hesaplanarak beyan edilmesi gerekmektedir. Öte yandan 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin “2.1. İkametgahı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve iş Merkezi Türkiye’de Bulunmayanlar” başlıklı bölümünde, ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanların Türkiye’de yaptığı hizmetler ile bunların yurtdışında yaptığı ancak Türkiye’de faydalanılan hizmetlerin KDV’ye tabi olduğu ve bu gibi hizmet ifalarında mükellef esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte KDV nin tamamının hizmetten faydalanan yurtiçindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödeneceği belirtilmiştir. Bu açıklamalara göre, yabancı firmalar tarafından yapılan iskontolar dolayısıyla, düzeltme işlemleri, sadece tedarikçiler tarafından yapılacak ve asıl işlemin tevkifata tabi olup olmadığına bakılmaksızın hesaplanan KDV için tam tevkifat yapılacaktır. c)Tevkifat uygulamasının usul ve esasları : Yıl sonlarında, belli bir dönem sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolarda tevkifat uygulaması malların iade edilmesine ilişkin esaslara tabi olacaktır. 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde, malların kısmen iade edilmesi, hizmetin bir kısmının tamamlanmaması, malların ve hizmetin sözleşmede belirtilen evsafa uymaması ve benzeri nedenlerle tevkifata tabi işlem bedelinde sonradan bir azalma meydana gelmişse, azalma miktarı ile ilgili olarak yapılacak düzeltmenin, işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tevkifata tabi tutulmayan kısmı üzerinden gerçekleştirileceği açıklanmıştır. Buna göre, firmalar tarafından tedarikçilere yapılan prim ödemelerinde KDV matrahında değişiklik meydana geldiğinden düzeltme işleminin, tedarikçiler tarafından satıcı firma adına düzenlenecek fatura ve benzeri belgede, KDV matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle ve işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tevkifata tabi tutulmayan kısmı üzerinden gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Dönem sonu ciro iskontosu uygulanan tutar için Tevkifata tabi teslim veya hizmet bedelinde bu tutar kadar bir azalma meydane gelecektir. Bu işlemler nedeniyle imalatçı tarafından yapılan defter kayıtlarında KDV'nin sadece tevkifata tabi tutulmayan kısmı için düzeltme işlemi yapılacak, tevkifata tabi tutularak sorumlu sıfatıyla beyan edilmiş ve indirim konusu yapılmış olan tutar için düzeltme işlemi yapılmayacaktır.